本文關鍵詞：營改增對交通運輸企業(yè)稅負的影響——基于上海市改革試點政策的分析，由筆耕文化傳播整理發(fā)布。

【摘要】本文以深市A股交通運輸業(yè)上市公司為研究對象，基于其2012年以及2013年上半年年報數據，分析了“營改增”對交通運輸業(yè)上市公司在稅負、成本管理、固定資產投資、財務核算方面的影響。本文認為，交通運輸企業(yè)財務管理人員在采購環(huán)節(jié)要嚴格把關，通過稅收籌劃，，提高營運設備有效更新率和可抵扣成本的抵扣比例；企業(yè)經營管理部門則應爭取拓展境外服務業(yè)務，充分享受增值稅稅收優(yōu)惠政策。
一、文獻綜述
     “營改增”試點已兩年有余，國內許多學者對交通運輸業(yè)“營改增”這一課題從不同角度進行了研究。
     一是從稅制的角度。白彥峰等對12家滬深A股代表性上市交通運輸企業(yè)在外購、勞務以及新增固定資產等方面的數據研究發(fā)現，在實行低稅率的同時，分情況處理新增固定資產中所含的可抵扣進項稅額可以很好地解決交通運輸企業(yè)在營改增后可能出現的稅負不均問題。王如燕等認為“營改增”試點中存在稅率設計偏高、可抵扣項目較少、一般納稅人界定有漏洞等問題。
     二是從企業(yè)的角度。學術界的研究主要集中在企業(yè)稅負的變化方面。張丹認為在長期趨勢下，大多數企業(yè)稅負減輕；而在改革剛起步的短期內，企業(yè)稅負有較大幅度的增長。黃桂蘭對物流業(yè)81 家上市公司進行稅負測算后發(fā)現，56%的企業(yè)稅負增加明顯，其中道路運輸和裝卸企業(yè)最為突出。
綜上所述，盡管學界及業(yè)界探討“營改增”的文獻較多，但討論“營改增”對交通運輸業(yè)財務管理影響的文章并不多�！盃I改增”后交通運輸企業(yè)的納稅環(huán)境改變了，對企業(yè)財務管理活動產生了重大影響，因此，探討企業(yè)如何適應新的納稅環(huán)境以達到財務管理的目標具有重要的現實意義。

二、樣本選擇與數據處理方法
     按照證監(jiān)會行業(yè)分類的標準，在深交所上市的交通運輸企業(yè)共有18家，由于高速公路的通行費收入還沒有納入“營改增”的范圍，所以，粵高速（000429）、華北高速（000916）和東莞控股（000828）3家公司從樣本公司中剔除。另外，宜昌交運（002627）繳納的流轉稅中包含消費稅，廈門港務（000905）提供的半年報數據無法推算應繳納的流轉稅，也將其剔除出去。
     本文最終選取13家交通運輸業(yè)上市公司為樣本，對其2012年、2013年上半年財務報告有關數據進行了研究，并作如下說明：
（1）所選13家樣本公司中，包括陸路運輸、水路運輸、航空運輸、倉儲、裝卸搬運4大類。既有交通運輸企業(yè)，也有物流輔助企業(yè)，營業(yè)收入包括主營業(yè)務收入和其他業(yè)務收入。
（2）由于納入合并報表的子公司經營范圍多樣化，在2012年、2013年上市公司合并報表中均有相當數額的增值稅和營業(yè)稅，且財務報表本身提供的信息有限，無法得出每個公司具體的增值稅額和營業(yè)稅額，故將增值稅和營業(yè)稅加總計算流轉稅稅負率。
（3）有些樣本公司的子公司適用不同的城建稅稅率，為使計算盡量準確，本文計算流轉稅時有些是根據城建稅倒推，有些是根據教育費附加倒推。根據報表附注提供的有關數據，采用手工計算，公式如下：
流轉稅稅負率=本期應交流轉稅/ 本期營業(yè)收入
本期應交流轉稅=本期應交城建稅/城建稅率
或=本期教育費附加/ 附加費率

三、“營改增”對樣本公司的影響
（一）對企業(yè)流轉稅稅負的影響
     13家公司2012年上半年繳納的是營業(yè)稅，2013年上半年改征增值稅，且繳納的流轉稅中均無消費稅。也就是說，在2012年上半年13家公司繳納的流轉稅是營業(yè)稅，2013年主要是增值稅，也含有少量的營業(yè)稅，因此，可以通過流轉稅稅負率的增減變化來考察“營改增”對交通運輸業(yè)稅負的影響，如表1所示。
表 1                      樣本公司流轉稅稅負率對比表

股票代碼與簡稱
2012年1~6月流轉稅稅負率 （%）
2013年1~6月流轉稅稅負率 （%）
稅負率變化 （%）
流轉稅稅收優(yōu)惠政策

000022深赤灣A
3.5853
0.8131
- 2.7722
境外服務免稅

000088鹽田港
3.3621
3.4066
0.0445
無

000089深圳機場
3.2836
2.5445
- 0.7391
無

000099中信海直
4.7519
1.5359
- 3.2160
飛機維修勞務稅負超過6%的部分即征即退

000507珠海港
1.7922
0.9039
- 0.8883
風力發(fā)電即征即退50%

000520∗ ST鳳凰
1.5694
1.4217
- 0.1477
境外業(yè)務免稅

002040 南京港
3.3328
4.7369
1.4041
無

002245澳洋順昌
0.7079
0.5700
- 0.1379
小額貸款優(yōu)惠

002492 恒基達鑫
4.0722
2.9249
- 1.1473
境外業(yè)務免稅

002682 龍洲股份
2.5254
2.0948
- 0.4306
客運簡易征收

300013新寧物流
3.6762
3.3001
- 0.3761
差額征稅

300240飛力達
1.5653
1.5386
- 0.0267
差額征稅、免營業(yè)稅

300350華鵬飛
3.7643
21.4196
17.6553
無

平均值
2.9222
3.6316
-

注： 表中數據來自深交所網站。

1. 樣本公司“營改增”后流轉稅稅負有升有降。從表1看出，“營改增”后樣本公司中的10家流轉稅稅負率是下降的，占比77%，；3家公司稅負率上升，占比23%，個別公司稅負上升程度很高。中信海直稅負下降最明顯，流轉稅稅負率由4.751 9%下降到1.535 9%，流轉稅稅額下降68%；華鵬飛稅負上升幅度最大，流轉稅稅負率由3.7643%上升到17.655 3%，流轉稅稅額上升469%。由于個別公司稅負上升幅度較大，導致樣本公司整體流轉稅稅負率平均值是上升的。
2. 物流輔助業(yè)“營改增”后流轉稅稅負下降。物流輔助業(yè)稅改前營業(yè)稅率為3%、5%，稅改后增值稅率為6% ，在“營改增”后因增值稅稅率較低致稅負下降。
深赤灣A主營業(yè)務為集裝箱和散雜貨的港口裝卸、倉儲、運輸及其他配套服務，2013年半年報中納入合并范圍的只有2家子公司經營陸路和水路運輸，絕大多數子公司經營裝卸、倉儲、貨運代理及其他配套服務，2012年1 ~ 10月，該集團的裝卸收入、拖輪收入及拖車收入按照3%稅率繳納營業(yè)稅，倉儲收入、代理收入及租賃收入按照5%稅率繳納營業(yè)稅。自2012年11月1日起，上述收入由繳納營業(yè)稅改為按照現代服務業(yè)6%稅率繳納增值稅，深赤灣流轉稅稅負率由3.5853%下降到0.8131% ，流轉稅稅負下降了77%，大大降低了稅務成本。
3. 享有稅收優(yōu)惠政策的企業(yè)稅負下降。南京港和恒基達鑫均屬于物流輔助業(yè)，主營業(yè)務為倉儲和裝卸服務，兩家公司業(yè)務規(guī)模相當，南京港和恒基達鑫的毛利率分別是48.90%和52.89%，但它們的流轉稅稅負率卻分別是4.736 9%和2.924 9%。
究其原因，恒基達鑫在財報中披露2013年1 ~ 6月份向境外客戶提供的服務收入占總收入的30% ，而南京港未披露有對境外企業(yè)提供服務。根據財稅［2013］106號《關于將鐵路運輸和郵政業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》的規(guī)定，公司向境外企業(yè)提供的物流輔助服務（倉儲業(yè)服務除外）免征增值稅。
4. 新增可移動固定資產的對流轉稅稅負的影響比較明顯。從表3看出，龍洲股份、澳洋順昌、新寧物流、中信海直四家公司2013年上半年新增可以動固定資產占營業(yè)收入的比重較大，分別為7.51%、6.27%、2.88%、2.66%，它們的稅負降低幅度都較大。
5. 新增可移動固定資產不多又不能享受稅收優(yōu)惠政策的公司流轉稅上升幅度較大。如華鵬飛在半年報中披露2013年1 ~ 6月購進可移動固定資產6 633 105.60元，占營業(yè)收入的比重為3.69% ；因其主營業(yè)務含有制造業(yè)，而財報提供的信息又有限，無法計算貨物運輸及物流輔助業(yè)務的應交增值稅額及成本抵扣率。但該公司對稅負增加的解釋是“無法核算進項稅額抵扣”，也就是說該公司進項稅額較少，成本抵扣率較低。
（二）對成本管理的影響
征收營業(yè)稅時，企業(yè)成本管理的目標主要是控制和降低成本，實現利潤最大化；改征增值稅后，由于增值稅實行以票控稅，進項稅額抵扣必須取得增值稅專用發(fā)票。因此，成本管理的目標是在控制和降低成本的同時，還要盡可能取得增值稅專用發(fā)票，提高可抵扣成本的抵扣率，以減輕企業(yè)稅負，從而實現利潤最大化。
表 2                    物流企業(yè)成本結構表

運輸成本
貨物代理
流通加工
信息及相關業(yè)務成本
配送
裝卸搬運
倉儲成本
合計

57%
15%
9%
8%
7%
3%
1%
100%

數據來源： 中國物流信息中心

如表2所示，根據中國物流與采購聯合會對2012年全國重點物流企業(yè)的統計調查，物流企業(yè)的成本構成中，運輸成本占57% （其中，燃油成本占運輸成本的比重為42%）；貨物代理、配送及一體化物流業(yè)務成本分別占15%，9%和7%。從表2可以看出，物流企業(yè)的成本中有許多是可以抵扣進項稅額的。
可抵扣的進項成本占營業(yè)成本的不同比例對公司的利潤會產生不同的影響。下面以南京港股份有限公司為例，公司主營業(yè)務為港口裝卸、儲存與中轉，主要裝卸貨種包括原油、成品油和液體化工品，適用的增值稅率為6%。依據該公司2012年半年報數據，假設可抵扣的進項成本占營業(yè)成本的不同比例，計算其對公司凈利潤的影響，見表3。
由敏感性分析看到，隨著不能抵扣進項成本比例的提高，對公司凈利潤的貢獻越來越小，兩者成負相關關系。當不能抵扣進項成本比例達到75%左右時，對公司凈利潤影響最小，即“營改增”前后企業(yè)稅負變化很��；當不能抵扣進項成本比例大于75%時，對公司凈利潤的貢獻是負增長，即企業(yè)的稅收負擔較以前加重了。

表 3 公司凈利潤對不能抵扣進項成本
占營業(yè)成本比重的敏感性分析                    單位： 元

征收營業(yè)稅時（裝卸業(yè)務稅率3%、 倉儲業(yè)務稅率5%）

①營業(yè)收入
87 357250
87 357250
87 357250
87 357250

②營業(yè)成本
45 084510
45 084510
45 084510
45 084510

毛利率
48%
48%
48%
48%

③不能抵扣成本
27 050706
31 559157
36 067608
40 576059

④不能抵扣成本占比④=③/②
60%
70%
80%
90%

⑤營業(yè)稅金及附加
3 260798
3 260798
3 260798
3 260798

凈利潤
25 149421
25 149421
25 149421
25 149421

征收增值稅時（裝卸、 倉儲業(yè)務稅率均為6%）

⑥銷項稅額⑥=①×6％
5 241435
5 241435
5 241435
5 241435

⑦進項稅額⑦＝ （②-③） ×17％
3 065747
2 299310
1 532873
766436

⑧應交增值稅⑧＝⑥-⑦
2 175688
2 942125
4 474999

⑨稅負減少⑨＝⑤-⑧
1 085110
318673
- 447764
- 1 214201

⑩對凈利潤的增厚幅度⑩＝⑨/凈利潤
4.31%
1.27%
-1.78%
-4.83%

（三）對固定資產投資的影響
本文將固定資產區(qū)分為房屋建筑物和可移動固定資產，“新增可移動固定資產”是根據報表附注中新增固定資產原值減去新增房屋建筑物的原值。
營業(yè)稅改征增值稅后，新購固定資產的增值稅專用發(fā)票可以作為進項抵扣，這會促使交通運輸企業(yè)加快固定資產的更新，對行業(yè)裝備升級換代、提高信息化水平有積極意義。但稅改初期，改征增值稅對交通運輸業(yè)固定資產投資的影響尚不明顯。
表4是樣本公司2012年和2013年1 ~ 6月新增可移動固定資產占營業(yè)收入比重對比表，從表中看出，只有兩家公司2013年上半年購入固定資產的比重略高于2012年，ST鳳凰、恒基達鑫、珠海港和深赤灣2012年上半年購入固定資產占營業(yè)收入的比重分別是211.78%、104.24% 、24.36%和20.10%，2013年上半年卻分別低至0.09%、1.77%、1.31%和1.60% 。

表 4     新增可移動固定資產占營業(yè)收入比重對比表

公司簡稱
2012年1~6月
2013年1~6月

新增可移動固定資產（元）
新增可移動固定資產占營業(yè)收入比重
新增可移動固定資產（元）
新增可移動固定資產占營業(yè)收入比重

深赤灣
173 912940
20.10%
13 685833
1.60%

鹽田港
108984
0.74%
63700.00
0.04%

深圳機場
13 721941.16
1.13%
7 826420.87
0.65%

中信海直
35 695945.72
7.04%
13 872222.10
2.66%

珠海港
57 809851.28
24.36%
7 206514.46
1.31%

∗ ST鳳凰
2 340 896287.63
211.78%
658560.33
0.09%

南京港
688131.54
0.80%
1 926435.68
2.21%

澳洋順昌
23 214288.95
3.71%
54 028119.03
6.27%

恒基達鑫
85 622775.45
104.24%
1 704992.84
1.77%

龍洲股份
63 142096.69
8.07%
70 764250.17
7.51%

新寧物流
5 891330.66
3.89%
5 190932.74
2.88%

飛力達
38 040824.19
3.81%
20 184331.04
2.22%

華鵬飛
— —
— —
6 633105.60
3.69%

注： 華鵬飛2012年半年報在證監(jiān)會網站上并未查到。
（四）對企業(yè)財務核算的影響
“營改增”雖然只是征收的流轉稅稅種發(fā)生了變化，但這一變化對企業(yè)財務核算的影響卻較大。
1. 賬簿設置方面：①征收營業(yè)稅時，只需在“應交稅費”下設置一個二級賬戶——“應交營業(yè)稅”即可。②改征增值稅后，一般納稅人需要在“應交稅費”下設置兩個二級賬戶——“應交增值稅”和“未交增值稅”，然后在“應交增值稅”二級科目之下設“進項稅額”、“銷項稅額”“已交稅金”、“出口退稅”、“進項稅額轉出”等多個三級明細賬戶，并設置專門的應交增值稅明細賬簿，對增值稅進行準確核算。
2. 稅額計算方面：應交營業(yè)稅=營業(yè)收入×稅率；應交增值稅=銷項稅額-進項稅額。
3. 賬戶核算內容方面：①征收營業(yè)稅時，“主營業(yè)務收入”的入賬金額是服務發(fā)票金額或合同金額，“主營業(yè)務成本”的入賬金額包含購進貨物時支付的增值稅額。②改征增值稅后，“主營業(yè)務收入”的入賬金額是發(fā)票金額扣除增值稅額，“主營業(yè)務成本”的入賬金額不包含購進貨物時支付的增值稅額。


四、思考與結論
1. “營改增”后交通運輸企業(yè)之間的流轉稅稅負差異變大，說明部分公司能夠及時應對“營改增”帶來的影響，充分利用增值稅稅收優(yōu)惠政策，合理進行稅收籌劃，稅負水平的降低幅度大于同行業(yè)的其他公司。
2. 企業(yè)財務管理人員要精通增值稅的核算規(guī)定，嚴格把關，在采購環(huán)節(jié)要保證本企業(yè)的合同流、發(fā)票流和資金流的一致，且盡量選擇一般納稅人作為供應商，以提高可抵扣成本的抵扣比例。
3. 因固定資產購置成本高，一旦購入就會給企業(yè)帶來較大的進項稅額， “營改增”后企業(yè)增加固定資產投資會使其增值稅稅負明顯降低。但是由于運輸工具價值高，使用周期長，對于多數相對成熟的運輸企業(yè)而言，未來數年內不可能有大額資產購置計劃，這也充分解釋了為什么“營改增”后樣本公司固定資產投資規(guī)模卻小于“營改增”之前的投資額。因此，企業(yè)財務管理人員要進行增值稅納稅籌劃，在更新營運設備的同時降低企業(yè)的稅務成本。
4. 在陸路運輸行業(yè)，個體車輛占了很大比例。“營改增”后，規(guī)模較大的運輸企業(yè)招標時出于減輕稅負的考慮要考慮對方是否能提供增值稅專用發(fā)票，所以通常會選擇規(guī)模較大的外包商進行合作。因此，“營改增”成為促進運輸行業(yè)整合的契機。

主要參考文獻
1. 張丹，楊秋煦.營改增對交通運輸企業(yè)稅負的影響——基于上海市改革試點政策的分析.財會月刊，2013；3
2. 財政部，國家稅務總局.關于將鐵路運輸和郵政業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知.財稅［2013］106號，2013-12-12

  本文關鍵詞：營改增對交通運輸企業(yè)稅負的影響——基于上海市改革試點政策的分析，由筆耕文化傳播整理發(fā)布。

本文編號：243686