發(fā)布時間：2017-07-28 08:20

一､企業(yè)職工教育經(jīng)費的會計準則規(guī)定

根據(jù)財會[2014]8號文,準則所稱職工,是與企業(yè)訂立勞動合同的所有人員,含全職､兼職和臨時職工,也包含未與企業(yè)訂立勞動合同但由企業(yè)正式任命的人員,如董事會､監(jiān)事會成員等｡職工教育經(jīng)費是指企業(yè)按工資總額的一定比例提取用于職工教育事業(yè)的一項費用,是企業(yè)為職工學習先進技術和提高文化水平而支付的費用,是企業(yè)職工薪酬的重要組成部分｡職工教育經(jīng)費是企業(yè)一項重要的支出,關系到企業(yè)的長遠發(fā)展和職工的能力培養(yǎng)及｡但在實際工作中,部分企業(yè)財務人員還不能正確處理該項業(yè)務｡
根據(jù)我國的企業(yè)所得稅相關規(guī)定,在教育經(jīng)費存在稅會差異的情況下,匯算清繳企業(yè)所得稅時,還需要進行納稅差異的調(diào)整｡本文通過理論與實際案例的介紹,來探討職工教育經(jīng)費的會計與稅務的處理｡

1.職工教育經(jīng)費的計提
《企業(yè)會計準則第9號—職工薪酬》(財會[2014]8號)明確規(guī)定,企業(yè)提取的職工教育經(jīng)費,應當在職工為其服務的期間,根據(jù)計提基礎和計提比例確定相應的職工薪酬,并確認相應的負債,計入當期損益或相關資產(chǎn)成本｡

2.職工教育經(jīng)費的計提基礎
根據(jù)財政部等部委印發(fā)的《關于企業(yè)職工教育經(jīng)費提取與使用管理的意見》的通知(財建[2006]317號),計提職工教育經(jīng)費的基礎是指國家統(tǒng)計局《關于工資總額組成的規(guī)定》中的工資總額｡
此外,企業(yè)因雇傭季節(jié)工､臨時工､實習生､返聘離退休人員以及接受外部勞務派遣用工所實際發(fā)生的費用,應區(qū)分為工資薪金支出和職工福利費支出,其中屬于工資薪金支出的,準予計入企業(yè)工資薪金總額的基數(shù),作為計算其他各項相關費用扣除的基數(shù)和依據(jù)｡

二､企業(yè)職工教育經(jīng)費的稅務處理

1.職工教育經(jīng)費的使用范圍

職工教育經(jīng)費能否稅前扣除的關鍵在于要根據(jù)企業(yè)發(fā)生的費用實質(zhì)去判斷,對只有“屬于企業(yè)發(fā)生的與培訓有關的費用”,才可以在“職工教育經(jīng)費”中列支｡企業(yè)的職工教育培訓經(jīng)費提取､列支與使用必須嚴格遵守國家有關財務會計和稅收制度的規(guī)定,要保證經(jīng)費專項用于職工特別是一線職工的教育和培訓,嚴禁挪作他用｡現(xiàn)實生活中存在著特殊情況,財建[2006]317號文件第三條第十款同時規(guī)定,對于企業(yè)高層管理人員的境外培訓和考察,其一次性單項支出較高的費用應從其他管理費用中支出,避免擠占日常職工教育培訓經(jīng)費開支｡公司股東因為不是本公司的在冊職工,也不是企業(yè)高層管理人員,其國外留學的學費,當然不得計入職工教育經(jīng)費并在稅前扣除｡

2.職工教育經(jīng)費的扣除限額

《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十二條規(guī)定,除國務院財政､稅務主管部門另有規(guī)定外,企業(yè)發(fā)生(即實際列支使用的)的職工教育經(jīng)費支出,不超過工資､薪金總額2.5%的部分,準予扣除;超過部分,準予在以后納稅年度結轉(zhuǎn)扣除｡同時,對于某些行業(yè),如果只允許在計稅工資2.5%限額內(nèi)扣除職工教育經(jīng)費,可能無法滿足其生產(chǎn)經(jīng)營的正常需要｡因此,財稅[2008]1號､國稅函[2009]202號､國家稅務總局公告2014年第29號文規(guī)定,軟件生產(chǎn)企業(yè)的職工培訓費用和核力發(fā)電企業(yè)為培養(yǎng)核電操作員發(fā)生的培訓費用,允許在稅前全額扣除｡財稅[2015]63號文規(guī)定,高新技術企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出,不超過工資薪金總額8%的部分,準予在計算企業(yè)所得稅時扣除;超過部分,準予在以后納稅年度結轉(zhuǎn)扣除｡關于扣除限額需要注意兩個問題:
第一,企業(yè)實際發(fā)生的不超過工資､薪金總額2.5%的部分的職工教育經(jīng)費才允許稅前扣除,已計提未發(fā)生的部分是不允許扣除的｡比如企業(yè)年度提取職工教育經(jīng)費3000萬元,但是實際列支2000萬元(工資､薪金總額2.5%內(nèi)),那么本年度實際稅前列支的金額只能是2000萬元｡
第二,這里的工資､薪金總額是稅法上計算職工教育經(jīng)費扣除限額的工資､薪金總額｡企業(yè)在年度匯算清繳結束前向員工實際支付的已經(jīng)預提匯繳年度的工資薪金,準予在匯繳年度扣除｡比如企業(yè)本年度實際計提應付工資6000萬元,而本年度匯算清繳結束前實際支付的工資只有5800萬元,那么本年度稅前可扣除的職工教育經(jīng)費的計提基數(shù)是5800萬元,而不是6000萬元｡同時,國家稅務總局公告2015年34號文作了如下規(guī)定:企業(yè)接受外部勞務派遣工所實際發(fā)生的費用,按照協(xié)議約定直接支付給勞務派遣公司的費用,應當作為勞務費支出,直接支付給員工個人的費用,應作為工資薪金支出和職工福利費支出,其中屬于工資薪金支出的費用,準予計入企業(yè)工資薪金總額的基數(shù),作為計算其他各項相關費用的扣除依據(jù)｡

3.新舊《企業(yè)所得稅法》關于職工教育經(jīng)費結余銜接問題的規(guī)定

國家稅務總局《關于做好2007年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的補充通知》(國稅函[2008]264號)規(guī)定,企業(yè)在2008年1月1日以后發(fā)生的工會經(jīng)費､職工教育經(jīng)費,應先沖減以前年度按稅法規(guī)定計提但尚未使用的工會經(jīng)費､職工教育經(jīng)費余額,不足部分按新企業(yè)所得稅法規(guī)定扣除｡企業(yè)2008年以前年度按稅法規(guī)定計提但尚未實際使用的工會經(jīng)費､職工教育經(jīng)費余額,如果改變用途的,應相應調(diào)整應納稅所得額｡國家稅務總局《關于企業(yè)所得稅若干稅務事項銜接問題的通知》(國稅函[2009]98號)第五條進一步明確了關于以前年度職工教育經(jīng)費余額的處理問題｡“對于在2008年以前已經(jīng)計提但尚未使用的職工教育經(jīng)費余額,2008年及以后新發(fā)生的職工教育經(jīng)費應先從余額中沖減｡仍有余額的,留在以后年度繼續(xù)使用”｡如某公司2007年度末,應付職工教育經(jīng)費的賬面余額為5萬元(該金額為2007年度計提且未實際使用,在2007年度所得稅匯算清繳時已作了納稅調(diào)整并補繳了稅款);2008年度,公司計提了15萬元的職工教育經(jīng)費(2008年度公司可稅前列支的工資､薪金總額是1000萬元),實際開支職工教育經(jīng)費6萬元,那么2008年度,該公司應該稅前調(diào)增職工教育經(jīng)費14萬元(5-6+15)｡原因是2007年底職工教育經(jīng)費余額的5萬元,應當首先沖減2008年度發(fā)生的6萬元,不足抵減部分,再由2008年度計提的職工教育經(jīng)費中列支｡假如該公司2008年度發(fā)生職工教育經(jīng)費3萬元,那么2008年度應納稅調(diào)增職工教育經(jīng)費15萬元,原因是2007年底計提的職工教育經(jīng)費余額列支本年度發(fā)生的3萬元后,還有2萬元的余額,可以留待2009年度以及以后年度繼續(xù)抵扣,直至2007年度職工教育經(jīng)費賬面余額5萬元抵減完為止｡

三､當前職工教育經(jīng)費的會計和稅務處理

1.新稅法對職工教育經(jīng)費的規(guī)定和解讀

新稅法下,職工教育經(jīng)費既可以計提,也可以不用計提｡“解讀為2008年以后不需計提,按實際發(fā)生額列支但不超過標準2.5%｡國家稅務總局《關于企業(yè)所得稅若干稅務事項銜接問題的通知》(國稅函[2009]98號)中“五､關于以前年度職工教育經(jīng)費余額的處理”,對于在2008年以前已經(jīng)計提但尚未使用的職工教育經(jīng)費余額,2008年及以后新發(fā)生的職工教育經(jīng)費應先從余額中沖減;仍有余額的,留在以后年度繼續(xù)使用｡
這樣,每年職工教育經(jīng)費就看職工教育經(jīng)費的借方發(fā)生額,只要不超過計稅工資､薪金總額的2.5%(一般企業(yè)),就可以稅前全部列支｡

2.職工教育經(jīng)費結余與不足的問題
在計提的情況下,就存在職工教育經(jīng)費結余與不足的問題｡假如某企業(yè)2015年計提職工教育經(jīng)費100萬元(稅前工資､薪金總額為4000萬元),2015年實際列支使用85萬元,那么該企業(yè)應該調(diào)增應納稅所得額15萬元(100-85),并且該15萬元以后年度不能結轉(zhuǎn)扣除｡接上例,假如該企業(yè)2015年度實際發(fā)生的符合稅法規(guī)定的職工教育經(jīng)費120萬元,那么超過規(guī)定標準20萬元(120-100),這20萬元可以結轉(zhuǎn)到以后年度繼續(xù)稅前抵扣｡當年應當調(diào)增應納稅所得額20萬元｡因為當年多繳企業(yè)所得稅,這20萬元以后年度可以抵扣,形成可抵扣暫時性差異20萬元,若企業(yè)以后能夠產(chǎn)生足夠的應納稅所得額用以抵扣該暫時性差異,則當年應確認遞延所得稅資產(chǎn)5萬元(20×25%)｡

參考文獻（略）

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本文編號：582968