本文關(guān)鍵詞：電子商務(wù)稅收征管問題研究，由筆耕文化傳播整理發(fā)布。

我國電子商務(wù)稅收征管問題研究

【正文】

    內(nèi)容概要：20世紀90年代以后，隨著世界經(jīng)濟逐漸由工業(yè)經(jīng)濟向信息經(jīng)濟過渡，架構(gòu)于互聯(lián)網(wǎng)的電子商務(wù)活動蓬勃 發(fā)展，不僅極大地沖擊了傳統(tǒng)的貿(mào)易方式，而且對現(xiàn)行稅制和稅收征管體制提出了嚴峻的挑戰(zhàn)。電子商務(wù)中出現(xiàn)的稅收問題，亟待明確和規(guī)范。本文在闡述電子商務(wù) 的特點和我國電子商務(wù)發(fā)展現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上，分析了我國電子商務(wù)稅收存在的困難和問題，提出了完善稅制的設(shè)想和對電商實施稅收征管的建議，以求解決我國電子商 務(wù)稅收管理中存在的部分問題。
    關(guān)鍵詞：電子商務(wù)   稅收管理
    電子商務(wù)（Electronic Commerce），通常是指在全球各地廣泛的商業(yè)貿(mào)易活動中，在因特網(wǎng)開放的網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下，基于瀏覽器/服務(wù)器 應(yīng)用方式，實現(xiàn)消費者的網(wǎng)上購物、商戶之間的網(wǎng)上交易和在線電子支付以及相關(guān)綜合服務(wù)活動的一種新型商業(yè)運營模式，包括商品和服務(wù)的提供者、廣告商、消費 者、中介商等有關(guān)各方行為的總和。作為一種新興的經(jīng)濟形式和商業(yè)運營模式，電子商務(wù)具有綠色、低碳、節(jié)能的特點，在降低消費成本、增長就業(yè)人數(shù)、提供快捷 服務(wù)、促進社會相關(guān)產(chǎn)業(yè)發(fā)展等方面發(fā)揮著不可小覷的作用。中國B2B研究中心預(yù)計，到2014年中國電子商務(wù)市場總規(guī)模將達到13.4萬億元。如此龐大的 銷售額，如此巨大的市場份額，卻一直缺乏應(yīng)有的稅收制度與政策對其進行有效的管理，給電商的健康發(fā)展造成了一定的影響，同時也不利于創(chuàng)造公平合理的市場競 爭環(huán)境。稅收政策如何應(yīng)對新的形勢，稅收征管制度如何完善，是本文的研究重點所在。
    一、電子商務(wù)概述
    （一）電子商務(wù)的分類
    1.按照電子交易商品形態(tài)分類，可將電子商務(wù)分為兩種類型：有形電子商務(wù)和無形電子商務(wù)。前者指有形商品（如消費品：服裝、餐飲、鮮花等）的電子 交易活動，其必須通過傳統(tǒng)的物流系統(tǒng)送貨，從有形商品的傳送上考慮，有形電子商務(wù)和傳統(tǒng)的通信或交貨渠道沒有本質(zhì)上的區(qū)別。后者是指無形商品或服務(wù)等訂貨 與付款等電子交易活動，如某些計算機軟件、音樂、圖片、游戲、圖書瀏覽等內(nèi)容的聯(lián)機訂購、付款、交付，與有形電子商務(wù)相比較而言，它將給稅收政策、制度以 及征管帶來更大挑戰(zhàn)。
    2.按照電子商務(wù)的運行模式分類，主要劃分為以下四種類型：企業(yè)與政府機構(gòu)之間的電子商務(wù)（Business to Goverment，即 B2G），如政府采購、仲裁等；企業(yè)與企業(yè)之間的電子商務(wù)（Business to Business，即B2B），如阿里巴巴；企業(yè)與消費者之間的電子 商務(wù)（Business to Customer，即B2C），基本等同于電子零售商業(yè)，如京東商城、淘寶網(wǎng)中的天貓商城；消費者與消費者之間的電子商務(wù) （Consumer to Consumer ，即C2C），即個人之間形成一對一交易的情況，如淘寶網(wǎng)個人賣家。B2C、C2C這兩者統(tǒng)稱為網(wǎng)絡(luò)購物， 屬于電子商務(wù)的典型運用。
    3.按照電子商務(wù)的購銷地分類，無論電子商務(wù)企業(yè)的服務(wù)器在境內(nèi)還是境外，可分為以下四種類型：銷售地與消費地都在境外，銷售地在境外、消費地在 境內(nèi)，銷售地在境內(nèi)、消費地在境外，銷售地與消費地都在境內(nèi)。除第一種類型外，其余三種類型的購銷行為均會涉及到在我國繳納相關(guān)稅收的問題。
    （二）電子商務(wù)特點分析
    1.集成性。集成性是指通過結(jié)構(gòu)化的綜合布線系統(tǒng)和計算機網(wǎng)絡(luò)技術(shù)，將位于世界各地、各自分離的設(shè)備、功能、 信息等要素集中成為一個相互統(tǒng)一的系統(tǒng)。電子商務(wù)的集成性決定了其具有很強的擴展能力，當用戶訪問量超過設(shè)計限度時，電子商務(wù)系統(tǒng)能夠及時地擴大容量，從 而保證交易的穩(wěn)定，但電子集成性的特點會導(dǎo)致電子商務(wù)的交易各方地域分散化，出現(xiàn)大量的跨區(qū)域、跨國境交易。
    2.虛擬性。虛擬性即相對于實體性而言，是指網(wǎng)絡(luò)世界的存在主體是無形的，主要以圖像、聲音、信息等電子文本 作為自己的存在形式。電子商務(wù)的虛擬性主要體現(xiàn)在三個方面：一是交易物品或服務(wù)被虛擬展示；二是交易過程的某環(huán)節(jié)被虛化；三是部分交易標的物虛擬化，如網(wǎng) 絡(luò)游戲分值或裝備。虛擬性實現(xiàn)了電子商務(wù)的便利，但因為交易主體隱退到終端背后，主體間關(guān)系呈現(xiàn)出間接性質(zhì)，如果缺乏有效監(jiān)管，則將大大增加交易風險和不 確定性，降低交易效率。
    3.可控性。可控性是指電子商務(wù)的交易資金流有跡可循。在傳統(tǒng)模式中，如果交易各方大量采用現(xiàn)金結(jié)算，則難以 對企業(yè)經(jīng)營狀況的真實性進行檢驗。而在電子商務(wù)中，交易各方為保證貨物和資金安全，傾向于使用第三方搭建的電子支付系統(tǒng) ，商品流、資金流都將留下數(shù)據(jù)。 如果能與交易平臺和支付平臺達成密切的合作，對交易數(shù)據(jù)進行全面掌握，稅源統(tǒng)計和稅款征收將比在傳統(tǒng)方式下更易實現(xiàn)，稅收遵從度也將大幅提高，征管成本將 大幅下降。
    （三）我國電子商務(wù)的發(fā)展現(xiàn)狀
    電子商務(wù)作為現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中的重要產(chǎn)業(yè)，有“朝陽產(chǎn)業(yè)、綠色產(chǎn)業(yè)”之稱，具有“三高”、“三新”的特點。“三高”即高人力資本含量、高技術(shù)含量和高 附加價值；“三新”是指新技術(shù)、新業(yè)態(tài)、新方式。人流、物流、資金流、信息流“四流合一”是對電子商務(wù)核心價值鏈的概括。隨著中國信息化建設(shè)的加快和人們 對電子商務(wù)應(yīng)用意識的不斷增強，電子商務(wù)業(yè)務(wù)量將增長迅猛。
    1.電商規(guī)�？焖贁U張。根據(jù)《2012年度中國電子商務(wù)市場數(shù)據(jù)監(jiān)測報告》顯示，2012年中國電子商務(wù)市場 交易總額達到7.85萬億元，同比增長30.83%（如圖1所示）。其中，B2B電子商務(wù)交易額達6.25萬億元，同比增長27%，網(wǎng)絡(luò)零售市場交易規(guī)模 達1.32萬億元，同比增長64.7%，占社會消費品零售總額的6.3%。根據(jù)《2012年度中國網(wǎng)絡(luò)零售市場數(shù)據(jù)檢測報告》顯示，截至2012年底，中 國網(wǎng)絡(luò)購物用戶規(guī)模達到2.47億人，同比增長21.7%，而這一增長趨勢還將繼續(xù)。2012年京東商城交易額突破600億元，蘇寧易購全年銷售額達 183.36億元，特別是2012年的淘寶11.11購物狂歡節(jié)，其銷售額達到191億元，相當于“購物天堂”香港三周的零售總額，占當年10月全國包括 批發(fā)、零售、住宿、餐飲等在內(nèi)的日均社會消費品零售總額的31.2%。 

    圖1 2009-2014年中國電子商務(wù)市場交易規(guī)模

    2.經(jīng)營品種不斷拓展。在網(wǎng)絡(luò)購物上，我國已不局限于3C產(chǎn)品、圖書等標準化品類，而拓展到服務(wù)鞋帽、化妝品、食品、數(shù)碼產(chǎn)品、家用電器、家居百貨、文體用品、珠寶配飾、母嬰產(chǎn)品、游戲充值等，線上零售與線下零售的差異正在縮小，甚至許多家庭生活服務(wù)、政務(wù)服務(wù)等都能在線上購買。
    3.服務(wù)平臺快速優(yōu)化。隨著電子商務(wù)在我國國內(nèi)的快速發(fā)展，第三方支付行業(yè)也得到較快發(fā)展，它既方便用戶支付操作，也保證了政府機構(gòu)更加有效的監(jiān)管。2012年，我國第三方支付市場整體交易規(guī)模高達12.9萬億元 ，同比增長54.2%（如圖2所示）。

    圖2  2009-2016年中國第三方支付市場交易規(guī)模

     4.網(wǎng)店數(shù)量日趨穩(wěn)定。截至2012年12 月，實際運營的個人網(wǎng)店數(shù)量達1365萬家 ，較 2011年的1620萬家同比減少15.7%（如圖3所示）。隨著網(wǎng)絡(luò)零售市場的日益發(fā)展和用戶對網(wǎng)購要求的日益提高，個人網(wǎng)店“魚龍混雜”的時代已經(jīng)過 去，接下來優(yōu)勝劣汰還將繼續(xù)，個人網(wǎng)店將在不斷規(guī)范中前進健康發(fā)展。

     2011年，武漢與北京、上海等21個城市一起入選首批國家電子商務(wù)示范城市。2012年5月，武漢市硚口區(qū)漢正街都市工業(yè)區(qū)被國家商務(wù)部批準為全國首批電子商務(wù)示范基地之一。目前，示范基地已聚集40余家規(guī)模較大的電子商務(wù)企業(yè)。

    2012年底，武漢市登記注冊從事電子商務(wù)的企業(yè)共計490余戶，從事網(wǎng)上經(jīng)營的企業(yè)6600余戶，去年成交總額1230億元 ，約為杭州 的1/10。盡管體量尚小，但武漢電商已初步顯現(xiàn)出集聚化發(fā)展態(tài)勢，集中在東西湖區(qū)、東湖開發(fā)區(qū)等區(qū)域。亞馬遜、京東、蘇寧、1號店等國內(nèi)知名電商均已落 戶武漢。一些傳統(tǒng)企業(yè)也開始轉(zhuǎn)型做電商，紅桃K、中百甚至周黑鴨，都開始從事電商交易。而年銷售額過億元，“四金冠”信譽級別（“金冠”是淘寶店鋪等級體 系中最高的一層，“四金冠”的店鋪意味著這家店鋪至少賣出了800萬件獲得好評的商品）的“百分之一”淘寶店是全國網(wǎng)商第一品牌，也是在武漢市國稅局 2011年對其實體經(jīng)營企業(yè)開出第一張430萬元稅票之后，從C2C轉(zhuǎn)型為B2C的典型代表，目前該店已獲得知名風投機構(gòu)IDG近千萬美元的風險投資。
    二、電子商務(wù)稅收面臨的困難和問題
    目前，我國電子商務(wù)已獲得了充足的發(fā)展，而針對電子商務(wù)的稅收管理卻顯得較為滯后。由于經(jīng)營主體和方式的不同，電商中B2B和 部分B2C均嚴格按照我國現(xiàn)行稅法申報納稅，較少出現(xiàn)漏征漏管戶。目前，我們討論的電商征稅問題主要存在于C2C形式或者以C2C的形式從事B2C交易的 電商企業(yè)中。
    （一）對我國現(xiàn)行稅制要素的沖擊
    我國現(xiàn)行稅制要素對電子商務(wù)的界定不明確，在實際稅收征管過程中難以做到有法可依，主要集中體現(xiàn)在以下方面：
    1.未明確界定納稅義務(wù)人。納稅義務(wù)人的確定通過居民稅收管轄權(quán)和收入來源地稅收管轄權(quán)來判定。例如，通過住所來確認居民，對居民行使稅收管轄 權(quán)，通過營業(yè)地確定企業(yè)，對企業(yè)行使稅收管轄權(quán)。在傳統(tǒng)的貿(mào)易模式下，納稅義務(wù)人身份很容易被界定；在電子商務(wù)模式下，部分既有實體店又在網(wǎng)上從事交易的 商家其納稅義務(wù)人也很明確即為實體店鋪。然而對于由境外向境內(nèi)提供服務(wù)、境內(nèi)向境外提供出口的這類電子商務(wù)企業(yè)，由于交易雙方隱匿了身份、地址和交易行 為，在互聯(lián)網(wǎng)上只有服務(wù)器、網(wǎng)站和網(wǎng)上賬號，整個交易過程完全是在網(wǎng)上完成， 買賣雙方難以明確，甚至無法確認這項貿(mào)易究竟發(fā)生在國內(nèi)還是國外。另外，對 在國外設(shè)立、租用的服務(wù)器是否視同國際稅法中的常設(shè)機構(gòu)仍存異議，有關(guān)廠商是否因此而成為該國納稅人也難以確定。
    2. 未明確界定征稅對象。征稅對象指對什么征稅，是區(qū)別一種稅與另一種稅的重要標志。根據(jù)交易對象和內(nèi)容的不同將其分為有形商品、無形勞務(wù)和特 許權(quán)三類，分別采用不同的課稅標準。電子商務(wù)由于其數(shù)字化、信息化的特征，將一部分以有形形式提供的商品轉(zhuǎn)變?yōu)閿?shù)字形式提供，如書籍、報紙、CD及計算機 軟件和無形資產(chǎn)等由于易被復(fù)制和下載的特性，模糊了有形商品、無形勞務(wù)及特許權(quán)之間的概念，使得商品、勞務(wù)和特許權(quán)難以區(qū)分，模糊的邊界直接導(dǎo)致對征稅對 象的難以準確把握和判定。
    3. 未明確規(guī)定納稅地點。納稅地點是納稅人（包括代征、代扣、代繳義務(wù)人）繳納稅款的具體地點。納稅地點涉及到稅收管轄權(quán)和常設(shè)機構(gòu)等問題，現(xiàn) 行稅制對納稅地點以領(lǐng)土原則和有形原則為依據(jù)，但是由于電子商務(wù)的交易活動往往沒有固定的物理交易場所，使得納稅地點也變得十分靈活和隱匿，具有很強的流 動性和隨意性。與此同時，電子商務(wù)中涉及的其他方面，如服務(wù)器、賣方、支付方、物流所在地等可能都處在不同的位置。因此，稅務(wù)機關(guān)往往無法像對傳統(tǒng)交易活 動那樣準確地確認納稅人的經(jīng)營地或納稅行為發(fā)生地，也就無法正確行使稅收管轄權(quán)。
    （二）對我國現(xiàn)行稅政的沖擊
    1.征免界限難以界定。按照《增值稅暫行條例》規(guī)定，所有進口貨物的單位和個人，都必須按規(guī)定申報和繳納增值稅，同時對出口貨物符合退稅規(guī)定的商 品（或勞務(wù)）辦理退免稅。而在電子商務(wù)中，一方面，數(shù)字化的產(chǎn)品在互聯(lián)網(wǎng)上傳送未按照海關(guān)要求辦理，只能依靠消費者自行申報納稅，而消費者由于無法確定收 到的商品和服務(wù)是否在國外，也就無法確定是否應(yīng)補交增值稅，同時消費者自身出于利益最大化的考慮，也沒有主動申報繳納增值稅的積極性。另一方面，就數(shù)字化 商品而言，銷售者往往不知道最終消費的發(fā)生地是在國內(nèi)還是國外，也就無法按照我國出口管制的要求對銷往國外的商品進行處理。此外，隨著網(wǎng)上交易的電子化和 網(wǎng)絡(luò)銀行的出現(xiàn)，稅務(wù)機關(guān)查清供貨途徑和貨款來源也更加困難，難以明確是征稅還是免稅，對稅負公平原則造成極大影響。
    2.稅收管轄權(quán)沖突易導(dǎo)致重復(fù)征稅�，F(xiàn)行的稅收管轄權(quán)包括居民稅收管轄權(quán)、收入來源地稅收管轄權(quán)。目前，世界各國實行不同的稅收管轄權(quán)，但總的來 看，大都堅持來源地稅收管轄權(quán)優(yōu)先的原則。隨著電子商務(wù)的出現(xiàn)，由于其注冊地不確定，信息流、物流、資金流難以掌握，稅務(wù)機關(guān)也就很難把握納稅人的實際經(jīng) 營情況。而且，由于各國對常設(shè)機構(gòu)的概念尚有一定的爭論，以至于在所得來源地的判定上存在爭議，進一步加劇了國與國之間稅收管轄權(quán)的潛在沖突。假如我國居 民在美國設(shè)立一個網(wǎng)站，直接通過網(wǎng)絡(luò)向全世界銷售商品，由于我國對非居民僅就來源于國內(nèi)的所得征稅，而對居民則就境內(nèi)外所得全部征稅，因此，該居民必須在 我國納稅；而美國則認定其所得來源于美國，應(yīng)在美國繳納相應(yīng)稅收，但我國不予承認，該居民在美國已繳納的稅款不得抵扣，由此造成重復(fù)征稅。
    3. 優(yōu)惠政策亟待明確。據(jù)有關(guān)報道反映，武漢市注冊的淘寶網(wǎng)店有16萬家，而正常經(jīng)營狀態(tài)的網(wǎng)店僅有2.5萬家，這些網(wǎng)店基本都是個人創(chuàng)業(yè)為 主，解決了很多年輕人和殘疾人就業(yè)的問題。另外，還有諸如家族式網(wǎng)店（姐妹店、兄弟店、夫妻店）的這類形式，他們投入精力多、工作強度大，均采取的是薄利 多銷的形式。由于網(wǎng)絡(luò)上的同質(zhì)化競爭，已經(jīng)讓這些網(wǎng)店的利潤變得十分微薄。為鼓勵困難群體自主創(chuàng)業(yè)，應(yīng)該針對電商的特點制定一套稅收優(yōu)惠政策，如設(shè)立起征 點、對達起征點但規(guī)模較小的網(wǎng)店實行定額征稅等，這是一個將網(wǎng)店納入稅收征管后亟待明確的問題。
    （三）對我國現(xiàn)行稅收征管的沖擊
    1.稅務(wù)登記制度無法適用。 在現(xiàn)行的稅收征管制度下，除代扣代繳外，通常都要通過稅務(wù)登記掌握納稅人經(jīng)營場所或住所等有形的地點，才有可能組織 征管力量對其進行控管，并依法征稅。例如，按照我國現(xiàn)行的稅收征管制度，無論是提供服務(wù)還是進行生產(chǎn)、銷售的單位或個人，都要依法進行稅務(wù)登記。稅務(wù)登記 是稅務(wù)機關(guān)對納稅主體實行管理、了解稅源情況的基本手段，它是稅務(wù)機關(guān)和納稅人雙方產(chǎn)生征納關(guān)系的基礎(chǔ)，也是法律關(guān)系成立的證明和依據(jù)。然而在電子商務(wù)環(huán) 境下， 除了規(guī)模從業(yè)者，還存在大量分散的、隱蔽的參與者，他們無需進行工商登記、無需固定經(jīng)營場所、無需開具發(fā)票，只要繳納很少的注冊費，就可以有自己 專用的域名。由于經(jīng)營域名很容易更改，且交易平臺與稅務(wù)機關(guān)之間、各地稅務(wù)機關(guān)之間有效的信息共享機制尚未建立，稅務(wù)管理部門和經(jīng)營者之間存在著嚴重的信 息不對稱，對于規(guī)模較小的B2C以及C2C經(jīng)營者，傳統(tǒng)的納稅登記制度難以落實，納稅人基礎(chǔ)信息缺失，使得納稅申報成為空中樓閣。
    2.課稅憑證不易管理。課稅憑證是稅款征收的依據(jù)。在傳統(tǒng)商務(wù)形式中，課稅憑證是指經(jīng)營交易過程中的紙質(zhì)賬簿、憑證、發(fā)票或合同等實際存留的記 錄，真?zhèn)稳菀妆鎰e且不易涂抹更改。而在電子商務(wù)下，由于網(wǎng)絡(luò)交易、服務(wù)的各種依據(jù)都是以電子化、數(shù)據(jù)化的形式存在，合同訂單和各種憑據(jù)等均采取無紙化的形 式，而且電子憑證還可以在不留下任何痕跡的情況下輕易被修改。如果納稅人對電子系統(tǒng)進行加密或者篡改，依據(jù)目前的稅收征管法，稅務(wù)機關(guān)沒有相應(yīng)的措施可以 解決這種對抗行為。因此，隨著電子商務(wù)中的無紙化以及課稅憑證的電子化程度越來越高，稅收征管也逐漸失去了最直接的紙質(zhì)基礎(chǔ)。
    3.稅款征收面臨困難。由于電子商務(wù)的虛擬性，課稅憑證的電子化、易修改等特點，在信息不對稱較為嚴重的電子商務(wù)稅收征管中，傳統(tǒng)的查賬征收、查 定征收和查驗征收方式受到了最為嚴重的挑戰(zhàn)。同時，電子商務(wù)由于生產(chǎn)者可直接向購買者從事銷售，減少了許多傳統(tǒng)貿(mào)易供應(yīng)鏈上如代理商、批發(fā)商、零售商等中 介環(huán)節(jié)，傳統(tǒng)交易適用的代扣代繳稅款制度的功能也變得十分弱化。
    三、電子商務(wù)稅收管理的對策建議
    無論是在國內(nèi)還是國外，取消網(wǎng)購免稅的聲音連綿不絕。歐盟早在1997年就出臺了《歐洲電子商務(wù)動議》及《波恩部長級會議宣 言》等文件，實行電子商務(wù)征稅與傳統(tǒng)商務(wù)征稅制度的統(tǒng)一，堅持采取“保持電子商務(wù)與傳統(tǒng)商務(wù)的稅收中性”的態(tài)度，，將電子商務(wù)納入傳統(tǒng)商務(wù)稅收征管制度中， 對電子商務(wù)行業(yè)進行征稅。2013年5月6日，為維護電子商務(wù)貿(mào)易霸主地位而長期實行免稅政策的美國，其網(wǎng)購征稅法案獲得美國國會參議院投票通過，這意味 著美國網(wǎng)絡(luò)零售商征稅將在美國大面積鋪開，網(wǎng)絡(luò)免稅時代也將宣告終結(jié)。相比歐盟和美國發(fā)展成熟的電子商務(wù)和較為完善的管理制度，我國電子商務(wù)起步晚，管理 滯后，但蓬勃發(fā)展的電子商務(wù)呼喚專業(yè)化的稅收征管制度。因此，應(yīng)順應(yīng)形勢發(fā)展的需要，盡快制定并施行電子商務(wù)稅收管理辦法。
    （一）電子商務(wù)稅收管理應(yīng)遵循的原則
    建立和諧的電子商務(wù)稅收環(huán)境，不僅能促進電商活動規(guī)范有序，而且能有效地平衡線上和線下的商業(yè)環(huán)境，避免惡性競爭、惡性循環(huán)，使實體店和虛擬店發(fā)揮各自的優(yōu)勢，營造良好的商貿(mào)關(guān)系。因此，在制定電子商務(wù)稅收管理辦法時應(yīng)遵循以下原則：
    1. 注重公平，中性統(tǒng)一原則。電子商務(wù)作為一種新興的貿(mào)易方式，雖然是一種數(shù)字化的商品或服務(wù)的貿(mào)易，但它并沒有改變商品交易的本質(zhì)，仍然具有 商品交易的基本特征。因此，按照稅法公平原則以及稅收中性原則的要求，它和傳統(tǒng)貿(mào)易應(yīng)該適用相同的稅法，擔負相同的稅收負擔，同時政府的征稅行為也不應(yīng)該 干擾納稅人在交易方式上的選擇，即納稅人選擇電子商務(wù)交易方式或是傳統(tǒng)交易方式不受稅收的影響，不能使稅收政策因不同商務(wù)形式的選擇造成歧視。
    2. 講求效率，逐步推進原則。政府征稅要求稅收在征納過程中耗費成本最小，那么借鑒電商信息化技術(shù)運用的成功經(jīng)驗，稅收征管也應(yīng)充分運用現(xiàn)代科 技，降低稅收成本，提高稅收征管效率。同時征稅應(yīng)有利于促進經(jīng)濟效率的提高，或者對經(jīng)濟效率的不利影響最小。因此，在電商發(fā)展初期應(yīng)盡量從促進其發(fā)展角度 多作考慮。對電商交易而言，當前稅收收入所占份額極小，特別是個人網(wǎng)店，經(jīng)濟承受能力有限，切不可操之過急，殺雞取卵，應(yīng)循序漸進，引導(dǎo)他們逐步走向稅法 遵從。如制定較優(yōu)惠的稅收政策，讓他們在稅收的惠澤下發(fā)展壯大，達到條件的逐一征稅，由此逐步規(guī)范電商的稅收征收管理。
    3. 統(tǒng)籌協(xié)調(diào)，全面控管原則。電子商務(wù)涉及信息技術(shù)、通訊技術(shù)、金融服務(wù)領(lǐng)域、生產(chǎn)者、消費者和各國政府部門，是一項復(fù)雜的系統(tǒng)工程。因此，電 子商務(wù)稅收既要考慮與其他電子商務(wù)規(guī)則、規(guī)定的統(tǒng)籌規(guī)劃、銜接配套，形成一個有機的統(tǒng)一整體，又要考慮與國際有關(guān)法規(guī)的接軌，統(tǒng)一操作上可行性的論證和實 施，以避免國際間重復(fù)征稅及逃避稅的產(chǎn)生。
    4.不設(shè)新稅，完善發(fā)展原則。電子商務(wù)是新興的經(jīng)濟活動形式，代表了將來的經(jīng)濟發(fā)展方向，對提高世界各國國民經(jīng)濟運行質(zhì)量和效率具有十分重要的意 義。我國是一個發(fā)展中國家，電子商務(wù)在我國僅是一個開始，稅收政策應(yīng)立足于促進電子商務(wù)的健康發(fā)展。在這種情況下，在電子商務(wù)的發(fā)展初期不應(yīng)開征新稅或附 加稅，而主要通過對現(xiàn)行稅制要素的重新界定來處理電子商務(wù)引發(fā)的稅收問題。
    （二）完善現(xiàn)行稅收制度的有關(guān)設(shè)想
    電子商務(wù)作為一種新的有別于傳統(tǒng)商務(wù)的貿(mào)易方式，其承載的內(nèi)容仍然是現(xiàn)存社會中人們時常使用的商品、勞務(wù)。盡管電子商務(wù)交易因其“虛擬化”特性， 使人感覺電子商務(wù)交易似乎不受空間時間的限制（實際上電子商務(wù)只是縮短了交易的時間，減少甚至取消了物理意義上的場所如辦公樓、商店倉庫等）。然而，電子 商務(wù)交易中的人（買賣雙方）、錢（貨款）、物（有形的、無形的）仍存在于一定空間和時間之中，絕不會因電子商務(wù)交易的“虛擬化”而“虛擬”得無影無蹤。所 以從本質(zhì)上講，電子商務(wù)與傳統(tǒng)貿(mào)易并無區(qū)別。而我國現(xiàn)有的增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅的征稅范圍都明確規(guī)定了納稅義務(wù)人，對照之后發(fā)現(xiàn)現(xiàn)有的稅法基本可以 覆蓋到電子商務(wù)的各種業(yè)態(tài)，只需將虛擬的網(wǎng)絡(luò)視作具體的市場，電子商務(wù)的所有商品均在實體經(jīng)營商店中能找到相應(yīng)對照。因此，我們在制定電商相關(guān)稅收政策 時，按照“不設(shè)新稅、完善發(fā)展”的原則，以現(xiàn)行稅收制度為基礎(chǔ)，對現(xiàn)行稅制進行必要的改革和完善，做出相應(yīng)的補充和修改。
    1.納稅義務(wù)人。凡在中華人民共和國境內(nèi)通過電子商務(wù)形式銷售貨物或者提供勞務(wù)（包括應(yīng)稅勞務(wù)和非應(yīng)稅勞 務(wù)），以及轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)，依照稅收法律、行政法規(guī)規(guī)定負有納稅義務(wù)的單位和個人。具體包括：依照中國法律、行政法規(guī)成立的企業(yè)、事業(yè)單位、 其他經(jīng)濟組織和個體工商戶，依照外國（地區(qū)）法律成立但實際管理機構(gòu)在中國境內(nèi)或者在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的外國企業(yè)，在中國境內(nèi)從事電子商務(wù)，以及利 用中國境內(nèi)設(shè)立的網(wǎng)站、服務(wù)器或者第三方電子商務(wù)交易平臺從事電子商務(wù)的中國公民和外國公民，及在中國境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所但有來源于中國境內(nèi)應(yīng)稅收入 （所得）的外國企業(yè)。
    2.征稅對象。對于電子商務(wù)涉及的無形商品交易行為，可以按照無形資產(chǎn)征收營業(yè)稅，對于電子商務(wù)涉及的有形商 品交易行為，完全具備普通銷售貨物的特性，應(yīng)對其征收增值稅、消費稅等相關(guān)稅收。但是，由于通過數(shù)字化傳輸?shù)漠a(chǎn)品與通過傳統(tǒng)方式傳輸?shù)漠a(chǎn)品并無本質(zhì)上的區(qū) 別，因此為確保增值稅鏈條的連續(xù)性，可以考慮擴大現(xiàn)行增值稅征稅范圍，對凡是涉及電子商務(wù)的勞務(wù)提供和商品交易均列入“營改增”的范圍，全部繳納增值稅， 而不因交易性質(zhì)屬于無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓而征收營業(yè)稅。“營改增”F后，不僅可以明確納稅義務(wù)，劃清征管權(quán)限，從而消除重復(fù)課稅的弊端，而且有利于簡化征收流 程，提高征管效率。 

    3.征稅地點。電子商務(wù)是“款到發(fā)貨”，即使是下載數(shù)字化產(chǎn)品，也是要在款項支付被確認后，而對電子商 務(wù)征稅的關(guān)鍵在于資金流，沒有資金流的產(chǎn)生，基本也就沒有應(yīng)稅行為的發(fā)生。在電子商務(wù)在線交易流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)中，一方面資金由消費者流向網(wǎng)商，對資金流的起點進 行監(jiān)控大大方便于對資金流終點的監(jiān)控。另一方面，由于網(wǎng)商的收入來源于消費者，本著來源地稅收管轄的原則，在銷售地處于境內(nèi)的電子商務(wù)在線交易中，納稅地 點應(yīng)該確定為消費方所在地。
    （三）電子商務(wù)相關(guān)稅收政策的調(diào)整建議
    1.細化跨境電子商務(wù)的增值稅進出口政策。針對有形實物的跨境電子商務(wù)交易，由于我國對進出口商品實行一系列 的管制措施，實物在必須進行海關(guān)報關(guān)的前提下，只需按照現(xiàn)行的進口貨物稅收以及出口貨物退（免）稅政策的要求，對進出口貨物實行相應(yīng)的征、免、退稅的政策 適用即可；針對虛擬商品（或無形勞務(wù)，如技術(shù)服務(wù)、設(shè)計服務(wù)等）的跨境電子商務(wù)交易，目前在出口貨物退（免）稅政策方面，僅明確對軟件出口實行免稅政策， 而營改增后，“研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、有形動產(chǎn)租賃服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)、廣播影視服務(wù)”等無形勞務(wù)均納入了增值稅的 征管范圍。同時，納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)同時適用免稅和零稅率規(guī)定的，應(yīng)優(yōu)先適用零稅率。因此，從出口退稅目前的政策現(xiàn)狀來看，電子商務(wù)中的虛擬商品跨境交易 適用政策在以下兩方面亟需梳理及細化：一是現(xiàn)行政策對電子商務(wù)下的虛擬商品種類覆蓋不全；二是已覆蓋部分具體稅收政策的執(zhí)行和管理要求尚需進一步明確。
    2.確定稅收管轄權(quán)。我國作為一個發(fā)展中國家，既應(yīng)重視維護國家的稅收權(quán)益，又應(yīng)積極推進對外開放，參與全球 性經(jīng)濟競爭，從我國作為主要電子貿(mào)易輸入國地位出發(fā)，應(yīng)堅持居民稅收管轄權(quán)和來源地稅收管轄權(quán)并重原則。具體而言：其一，向我國進行電子商務(wù)在線交易銷售 產(chǎn)品或提供勞務(wù)而取得來源于我國的所得收入，均應(yīng)征稅。其二，對于我國稅法確定的居民企業(yè)或居民個人，不管其身居國內(nèi)還是國外，都受我國稅法的管轄，屬于 我國稅法規(guī)定應(yīng)納稅的必須向我國稅務(wù)部門進行申報繳納。其三，電子商務(wù)跨境交易一般涉及貨物或勞務(wù)交易，對此非居民企業(yè)執(zhí)行來源地管轄原則，若該非居民企 業(yè)在境內(nèi)設(shè)立了機構(gòu)場所，其征管方式與線下交易保持一致，如若該非居民企業(yè)未在境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)場所，只需海關(guān)把關(guān)征收進口環(huán)節(jié)流轉(zhuǎn)稅即可；若該非居民企業(yè)未 在境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)場所，但有來源與境內(nèi)所得的，應(yīng)由其代理人或者消費者代扣代繳稅款。
    3.制定和完善稅收優(yōu)惠政策。在對電商征稅營造公平競爭環(huán)境的同時，也應(yīng)該考慮本國國情，對電商采取適當優(yōu)惠 的稅收政策，這樣既可保證稅收公平原則，又可對電子商務(wù)這一新興產(chǎn)業(yè)給予適當?shù)墓膭詈头龀�。第一，針對個人網(wǎng)店，皇冠級別 以下的個人網(wǎng)店要做好實名登 記，規(guī)定交易額達到一定額度的賣家，有義務(wù)進行個體工商注冊，若達到稅收起征點的賣家，則需繳納一定的定額稅款，并委托第三方支付平臺代為監(jiān)管和扣繳；皇 冠級別以上的網(wǎng)店，則引導(dǎo)其注冊為公司規(guī)范經(jīng)營，3年免征或者返還相關(guān)稅收，在國家出臺具體的稅收政策之前的經(jīng)營收入不要求補稅。同時，還可提高其所得稅 費用扣除標準，或者對家庭經(jīng)營的網(wǎng)店，允許家庭相關(guān)費用予以扣除。電商可以在辦理電子稅務(wù)登記后，按照減免稅備案的相關(guān)規(guī)定執(zhí)行，享受這類優(yōu)惠。第二，針 對企業(yè)網(wǎng)店，對于企業(yè)經(jīng)營網(wǎng)店和通過其他方式開展電子商務(wù)可享受3年稅收返還政策。針對眾多電子商務(wù)企業(yè)缺少增值稅進項稅額的實際情況，可予以特殊考慮或 者對該部分企業(yè)網(wǎng)店按小規(guī)模納稅人征收。其三，針對個人所得稅，電子商務(wù)企業(yè)高管及引進的高薪人才，個人所得稅地方所得部分應(yīng)給予部分獎勵返還。
    （四）運用現(xiàn)代信息技術(shù)實行稅收征管
    1.推行網(wǎng)上電子稅務(wù)登記制度。加強對電子商務(wù)的征管工作，首先要做好征管的基礎(chǔ)工作，即稅務(wù)登記。按照電子商務(wù)的特征，這類企業(yè)一律實行電子稅 務(wù)登記，即從事電子商務(wù)的企業(yè)在辦理上網(wǎng)手續(xù)之后，在一定期限內(nèi)到主管稅務(wù)部門辦理電子稅務(wù)登記，獲取唯一的電子稅務(wù)登記標識。在辦理稅務(wù)登記的同時，稅 務(wù)機關(guān)應(yīng)采集納稅人的網(wǎng)址、網(wǎng)上商品種類、品名，以及用于交易的結(jié)算方法、網(wǎng)絡(luò)銀行賬戶等信息，也應(yīng)建立專門的有關(guān)企業(yè)電子商務(wù)狀況的資源信息庫，明確規(guī) 定所有電子商務(wù)納稅人在有效期限內(nèi)將上網(wǎng)的有關(guān)資料報送當?shù)刂鞴芏悇?wù)機關(guān)備案。企業(yè)也應(yīng)主動將電子稅務(wù)登記標識在自建電子商務(wù)網(wǎng)站或者第三方電子商務(wù)交易 平臺展示。其次，作為提供網(wǎng)上交易平臺的電子商務(wù)運營商，在受理單位和個人的網(wǎng)上交易申請時，也應(yīng)要求申請人提供工商營業(yè)執(zhí)照和稅務(wù)登記證傳真件，并向工 商機關(guān)和稅務(wù)機關(guān)進行驗證。這樣，既可從戶籍管理的角度確保稅收監(jiān)管到位，也有利于提高網(wǎng)上交易的信用度。
    2. 合理選擇稅款征收方式。第三方電子商務(wù)交易平臺營運商作為從事電子商務(wù)納稅人提供服務(wù)的管理方、資金流 的啟動者，以及信息流、商流和物流的記錄者，其借助與納稅人的經(jīng)濟往來關(guān)系，對電子商務(wù)應(yīng)繳稅款的代收代繳應(yīng)具有一定的操作性。對純電子商務(wù)企業(yè)，采取間 接稅款征收，即稅務(wù)機關(guān)通過委托第三方電子商務(wù)平臺運營商，間接對納稅人征稅，第三方支付平臺、納稅人開戶銀行等結(jié)算單位負責協(xié)助第三方電子交易平臺營運 商代收代繳稅款。對既有傳統(tǒng)業(yè)務(wù)又有電子商務(wù)業(yè)務(wù)的企業(yè)，可按屬地原則采取直接稅款征收，對電子商務(wù)交易部分則可以采取間接稅款征收，但最終仍由稅務(wù)部門 通過直接征管方式對其進行核對，以防止有些傳統(tǒng)企業(yè)通過兩種交易方式相互轉(zhuǎn)換予以避稅。具體而言，當納稅人在對其銷售的貨物或者提供的服務(wù)標明價格時，其 涉及的應(yīng)納稅款一并顯示、計算，以便運營商按次計提代收稅款，并分別將支付貨款和代收稅款信息發(fā)送給第三方支付平臺、稅務(wù)機關(guān)等結(jié)算單位，由其根據(jù)接收的 信息分別將貨款和代收稅款與從事電子商務(wù)的納稅人和運營商進行結(jié)算。（其流程圖見圖4）

     而對于沒有通過第三方支付平臺進行支付的企業(yè)或個人，也無法懷著僥幸心理去逃避納稅義務(wù)，因為網(wǎng)上支付最終都離不開網(wǎng)上銀行的參與，所以還要過網(wǎng)上銀行這一關(guān)，只有當運營商確認收到按此計提的代收稅款后方可確認交易成功。
    3. 開發(fā)專用電子發(fā)票。面對日漸興盛的電子商務(wù)，當前紙質(zhì)發(fā)票的管理方式諸如人工領(lǐng)購、開具、傳遞以及發(fā)票 使用量的限制等已無法滿足電子商務(wù)的快速發(fā)展。為此，在發(fā)票管理上要推陳出新，積極推廣應(yīng)用電子發(fā)票已勢在必行。稅務(wù)機關(guān)可以金稅三期工程和推行網(wǎng)絡(luò)發(fā)票 為契機，大力探索電子發(fā)票應(yīng)用，通過修改《稅收征管法》、《發(fā)票管理辦法》等法律法規(guī)，賦予電子發(fā)票與紙質(zhì)發(fā)票相同的法律效力；制定專門的《電子發(fā)票管理 辦法》，結(jié)合電子發(fā)票的特點，就其取得、開具和保管作出明確規(guī)定，便于具體操作；構(gòu)建全國統(tǒng)一的電子發(fā)票服務(wù)平臺，為從事電子商務(wù)的單位和個人提供電子發(fā) 票，并實現(xiàn)開票信息（即交易信息）的傳輸與交換，以及發(fā)票的取得、開具、保管和查驗等服務(wù)。同時，電子發(fā)票和電子支付的相互結(jié)合，將稅務(wù)機關(guān)、銀行和納稅 人有機聯(lián)系起來，借助銀行付款和交易紀錄，很容易核查納稅人申報的真實性，納稅人、稅務(wù)機關(guān)、納稅環(huán)節(jié)、申報期限等問題也迎刃而解。
    4.建立稅務(wù)電子商務(wù)服務(wù)平臺。稅收部門要加強電子商務(wù)稅收征管，必須要建立一個與電子商務(wù)相對接的平臺，即打造一個稅務(wù)電子商務(wù)服務(wù)平臺（如圖5所示），作為征納雙方相互交流的窗口，擔當起職能強大的“網(wǎng)上稅務(wù)局”角色。

    通過稅務(wù)電子商務(wù)服務(wù)平臺，電子商務(wù)納稅人的電子商務(wù)稅務(wù)登記、納稅申報、發(fā)票管理、稅款繳納、稅款劃繳分配、異常情況調(diào)查處理等事項都均可快速、簡捷辦理，大大提高征納雙方的效率，降低征納成本。
    （五）電子商務(wù)稅收征管施行的保障措施
    1.培養(yǎng)專業(yè)人才。電子商務(wù)與稅收征管，偷逃與堵漏，避稅與反避稅，歸根結(jié)底都是技術(shù)與人才的較量。電子商務(wù) 是一門前沿學科，圍繞電子商務(wù)的各種相關(guān)知識也在不斷發(fā)展，而目前我國稅務(wù)部門大多缺乏專門的網(wǎng)絡(luò)技術(shù)人才，更缺乏相關(guān)的電子商務(wù)知識。因此，稅務(wù)機關(guān)應(yīng) 將提高稅收管理員網(wǎng)絡(luò)應(yīng)用水平和業(yè)務(wù)技能作為重中之重，培養(yǎng)出一批稅收業(yè)務(wù)精、網(wǎng)絡(luò)操作強的高水平復(fù)合型、知識型人才，使稅收政策監(jiān)控走在電子商務(wù)前列。
    2.開展風險預(yù)警應(yīng)對。在構(gòu)建電商專業(yè)稅源管理機構(gòu)的基礎(chǔ)上，通過納稅人的自主申報和法定代征，積極開展電子 商務(wù)數(shù)據(jù)分析和比對，有效關(guān)聯(lián)網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟和實體經(jīng)濟，將電子商務(wù)企業(yè)納入預(yù)警評估系統(tǒng)，定期發(fā)布預(yù)警信息，及時堵塞征管漏洞。同時建立電商稅源管理五級風險 評價體系，依托電商涉稅數(shù)據(jù)分析與風險預(yù)警系統(tǒng)，根據(jù)不同的風險評估結(jié)果，對有關(guān)企業(yè)采取納稅服務(wù)、提醒、約談、評估、稽查共五級風險應(yīng)對措施。
    3.建立誠信電商企業(yè)平臺。前文明確要求從事電子商務(wù)的納稅人均需辦理稅務(wù)登記，但對自建電子商務(wù)網(wǎng)站從事電 子商務(wù)的電商，由于缺乏必要的信息流、商流、資金流和物流等基本控管信息資料，在實際操作過程中難以實施。在此，建議由通信管理局、中國電子商務(wù)協(xié)會與電 子商務(wù)交易平臺營運商共同建立“誠信電子商務(wù)企業(yè)平臺名單庫”，將依法納稅的電商企業(yè)納入此平臺名單庫，以此來表明這些企業(yè)經(jīng)營有誠信、信譽有保證、質(zhì)量 能確保。同時，由國家質(zhì)監(jiān)部門及國家食品藥品監(jiān)管部門建立二維編碼，從源頭監(jiān)管這些電商的產(chǎn)品、食品生產(chǎn)來源，并對售后質(zhì)量問題負責監(jiān)督賠償。具體來說， 此平臺實行準入制，工商執(zhí)照、稅務(wù)登記證、組織機構(gòu)代碼證等證照齊全并正常申報及年度審計的企業(yè)才能進入該“平臺名單庫”。只有進入該名單庫的電子商務(wù)企 業(yè)，方能獲取電子發(fā)票、享受稅收優(yōu)惠政策及稅收減免。同時，也可以用此平臺受理對電商的投訴，加強對電商誠信經(jīng)營的監(jiān)督，約束電商的經(jīng)營行為。
    參考文獻：
    [1] 王君，《電子商務(wù)稅收問題研究》，北京：中國稅務(wù)出版社，2006：92-95，101
    [2] 徐燕，關(guān)于電子商務(wù)的國際稅收問題思考「D」，財政與稅務(wù)，2002：6
    [3] 網(wǎng)上交易可委托網(wǎng)站代扣代繳稅款，中國電子商務(wù)研究中心，2010.3.11 ，toocle，com/
    [4] 劉祖根，《電商環(huán)境下稅收征管問題的研究》，合肥工業(yè)大學，2008：25
    [5] 高萍 贠相鐘，《電子商務(wù)稅收管理可嘗試引入云計算技術(shù)》，中國稅務(wù)報，2013.4.24

  本文關(guān)鍵詞：電子商務(wù)稅收征管問題研究，由筆耕文化傳播整理發(fā)布。