【摘要】 國家審計“免疫系統(tǒng)”論經歷了從經濟社會觀到國家治理觀的變遷,而無論是哪種觀點都強調國家審計具有預防、揭示和抵御功能。國家審計“免疫系統(tǒng)”功能的提出對國家審計理論和實踐都提出了新的要求。厘清國家審計“免疫系統(tǒng)”功能的實現途徑,分析國家審計“免疫系統(tǒng)”功能對經濟社會發(fā)展和國家治理所起的作用,對于充分發(fā)揮國家審計“免疫系統(tǒng)”功能,促進經濟社會健康運行和實現國家“善治”,具有極其重要的理論和現實意義。在過去幾年中,對于國家審計“免疫系統(tǒng)”功能的研究取得了極大的進展,學者們紛紛對國家審計“免疫系統(tǒng)”功能的內涵、實現途徑以及國家審計“免疫系統(tǒng)”功能與經濟社會發(fā)展、國家治理的關系進行了研究。就現有的研究成果來看,大多數學者停留在將免疫學中的概念、理論移植到審計學中,或者是把審計學中的固有概念、理論進行“翻新”,從理論層面泛泛而談,很少能夠深入到預防、揭示和抵御功能中,分析國家審計“免疫系統(tǒng)”功能的實現途徑及其效應。論文通過歷史考察國家審計職能,闡述了國家審計“免疫系統(tǒng)”功能的形成過程,從風險預警機制、質量控制機制和績效評價機制三個層面研究了國家審計“免疫系統(tǒng)”功能的實現途徑,并從經濟社會運行和國家治理兩個角度分析了國家審計“免疫系統(tǒng)”功能促進經濟社會健康運行的條件和促進國家治理水平提升中存在的不足。主要研究內容如下：(1)從我國公共受托責任的演化歷程,分析了國家審計本質和職能的變遷,推導出國家審計“免疫系統(tǒng)”功能的形成過程。通過研究得出：在公共受托責任和國家審計本質演化過程中,國家審計職能從揭露(認證、評價)功能發(fā)展到揭示(認證、評價、鑒證)、抵御(執(zhí)法)和修補功能,再到預防(預警、修補)、揭示(認證、評價、鑒證)和抵御(執(zhí)法)功能,國家審計“免疫系統(tǒng)”功能就此形成。(2)通過格蘭杰因果檢驗構建財政審計預警指標體系,應用主成分分析法確定財政審計預警指標權重,合成財政審計預警指數,并對我國財政審計進行了預警。通過研究得出：直接隱性風險是影響財政審計的重要風險；目前我國財政審計預警警度處于中警狀態(tài)。審計機關在審計實踐中應該關注財政審計預警警度變化,確定財政審計關鍵點和審計力度,預防政府財務危機發(fā)生,確保國家財政安全。(3)在充分考慮審計需求、審計供給影響因素基礎上,從國家審計質量鏈條的角度,構建了面板數據模型,研究了我國國家審計質量的影響因素。通過研究得出：國家審計信息披露制度不完善,導致公眾審計需求形成機制被割裂；審計信息傳遞機制和人大對預算審計監(jiān)督機制不健全,導致人大無法形成正確的審計需求；地方政府審計需求阻斷了國家審計質量鏈條,導致中央政府審計需求無法影響整個國家審計質量鏈條,且地方審計機關忽視抵御功能的發(fā)揮；地方政府干預,導致審計獨立性受到影響,降低了國家審計質量；審計信息傳遞機制受阻,導致專業(yè)勝任能力對國家審計展示功能影響不顯著；審計信息共享機制不健全,抑制了配合抵御功能的發(fā)揮。(4)把平衡計分卡與系統(tǒng)動力學相結合,從財務、顧客、內部業(yè)務流程、學習與成長四個層面構建了國家審計機關績效評價模型,并以BJ審計局為例進行了實證研究。(5)把國家審計看作一個系統(tǒng),通過引入耗散結構理論,從適應經濟社會系統(tǒng)變革的角度分析了“免疫系統(tǒng)”論對國家審計提出的新要求,并應用布魯塞爾器模型研究了國家審計“免疫系統(tǒng)”功能對經濟社會系統(tǒng)演化的作用,結果表明國家審計充分發(fā)揮“免疫系統(tǒng)”功能更容易促進經濟社會健康運行。(6)通過構建面板數據模型,驗證了國家審計“免疫系統(tǒng)”功能對提升國家治理水平具有促進作用,分析了國家審計“免疫系統(tǒng)”功能在促進國家治理水平提升中存在的不足。通過研究得出：由于我國績效審計制度、審計預警制度、審計信息披露傳遞制度和審計與司法、紀檢監(jiān)察及其他相關部門的協(xié)同工作機制不健全,導致了國家審計“免疫系統(tǒng)”功能無法充分發(fā)揮其對國家治理的作用。 

1  緒論 

1.1  研究背景與意義 
1.1.1  研究背景
近年來，我國關于政府審計質量的研究不斷深入和發(fā)展，這在一定程度上改善了政府審計部門的工作，督促被審計部門在審計部門和廣大人民群眾的監(jiān)督下嚴于律己，執(zhí)政為民�；谏钊胝J識和提高審計質量的目的，本文將從政府審計“免疫系統(tǒng)”的角度出發(fā)來研究政府審計質量。 隨著社會主義市場政治與經濟的發(fā)展，我國政府審計不斷適應新的發(fā)展形勢，不僅不斷滿足廣大公眾對政府審計的監(jiān)督需求，還進行著體制的變化與更新。不過，我國的政府審計仍然沒有逃出“屢查屢犯”“查而未改”的桎梏，這使得我國政府審計的發(fā)展面臨著瓶頸，審計質量備受廣大群眾質疑。 為什么一些問題總是屢查屢犯，且有加重的趨勢？為什么諸多部門和機構都卷入其中？為什么這些審計問題所牽連的資金巨大?更有調查問卷表明，多數被調查者對對地方審計機構披露的審計問題滿意程度遠遠低于其對國家審計署所披露的信息2003年開始掀起“審計風暴”到現在已經有 11 年了，為什么不見下面的省、市、縣刮起“審計風暴”？董大勝也在 2014 年的聯(lián)組會后表示，由于審計力量不夠，全國 54 個央企，僅有不到 10 個經歷了審計。人們所關注的，不單單是審計工作的進行情況，還有審計結果的質量，這一現象在省級或更低級的審計機關更甚，更加在意其能否發(fā)揮審計在經濟和社會運行中的監(jiān)督保障作用。由此可見我國地方政府審計的發(fā)展越來越受到社會公眾的關注。
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1.2  國內外研究現狀 
1.2.1  關于政府審計質量的研究
本文局限于資料和數據，所以并沒有對免疫系統(tǒng)中“自穩(wěn)”功能進行詳細的研究，要繼續(xù)深入挖掘“免疫自穩(wěn)”這一功能，從而可以對免疫系統(tǒng)有更加全面的認識。上個世紀，有關政府審計質量的討論也隨著時代的發(fā)展而不斷變化，歷史上也有學術界的不同學派關于這一概念如何定義的爭論。當 2008 年，政府“免疫系統(tǒng)”理論的提出，更是成為了我國政府審計界的一個里程碑，我國的關于政府審計的研究、實踐大大向前跨進了一步，也向人民群眾的需求不斷靠近。（1）政府審計質量的界定 政府審計質量的優(yōu)劣與其審計事業(yè)的發(fā)展有著密切的關系。對于政府審計質量如何界定，社會上的研究各不相同 。 有的學者注重程序審計質量。Tie（1999）將政府審計質量定義為政府審計過程對政府審計準則的遵循程度[1]；Krishnan  和 Schauer（2001）則格外強調對審計過程中的質量控制和政府審計人員在審計的過程中必須遵循既定的審計準則[2]。美國政府責任辦公室（2007），即原美國審計總署給予政府審計質量如下定義：“審計師按照既定標準依法實施審計，以合理的方式保證被審計單位的財務報表不存在由于錯誤或舞弊導致的重大風險，并已按照公認會計準則進行披露”[3]。
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2  理論分析與研究假設 

2.1  理論分析 
2.1.1  免疫系統(tǒng)理論
上文中提到，本文是在考慮社會公眾期望的前提下，以“免疫系統(tǒng)”為出發(fā)點研究政府審計質量，為了給下文中的實證研究和問卷調查研究提供理論依據，本部分對免疫系統(tǒng)理論、受托經濟責任理論、審計期望差距、程序觀和結果觀四個理論進行分析，并提出三個基本的假設條件。從政府審計的本質出發(fā)，伴隨著經濟的不斷發(fā)展和人民自主性的逐漸增強，政府審計從“經濟監(jiān)督論”發(fā)展到“經濟控制論”再到如今的“免疫系統(tǒng)論”經過了漫長的發(fā)展過程。2008 年以來，免疫系統(tǒng)論在我國理論界漸漸深化，也逐漸成為了最能體現政府審計本質的理論。免疫系統(tǒng)的各項功能也成為影響和衡量政府審計質量的關鍵因素。 在早期民主政治，流行在政府審計界是的“經濟監(jiān)督理論”，這種理論認為政府審計是一種獨立的經濟監(jiān)督活動，是由政府的專職機構和工作人員依法對被審計單位進行審查，用以促進宏觀調控、維護財經法紀、提高經濟效益  [38]。在這種理論下，政府審計部門承擔的是公共受托財務責任，他們更加關注的是政府部門財務審計流程以及會計賬目等方面的合法合規(guī)與真實性。伴隨著經濟的進一步發(fā)展，公共受托財務責任逐漸演變成公共受托管理責任，在這一時期以弗林特教授為代表的學者們提出“經濟控制論”。
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2.2 研究假設的提出 
本文大多數數據均來源于 2006-2011 年的《中國審計年鑒》，前人和本人在進行研究時收集的樣本受到時間范圍上和具體內容上的限制，在政策允許的范圍內，應當獲得更廣時間跨度和更全面的數據，這對于政府審計質量的研究來說將更加全面、可靠。免疫系統(tǒng)中的自穩(wěn)功能應用于審計過程中，調節(jié)的是程序審計質量；而防御和監(jiān)視功能應用于控制審計結果中。上述理論分析中可以看到，審計結果大體可以體現在兩個方面：審計報告和審計結果的執(zhí)行情況。又基于上述理論中對“結果論”的分析，結果審計質量可以作為過程審計質量的替代指標，本文首先認為：我國的政府審計質量可以以“審計報告”和“審計結果的執(zhí)行情況”兩方面的情況作為衡量指標。 根據信號傳遞理論，如果上期審計機關對于違規(guī)行為處理比例越高，糾正的違規(guī)行為越多，本期查出的違規(guī)行為的增長率就會減小。上期處理移送案件的比率越高，實際處理的違規(guī)人員增多，對于本期產生的威懾力就會越大，本期移送的案件數量的增長率就會減小。也就是，如果上期的“防御”效果提高，本期的“防御”效力相對降低。同理，上期的審計報告或者審計意見被采納的比例越高，有關部門就會更加重視審計部門提供的報告和提出的建議，并根據報告的意見和建議提高自身管理水平，加強體系的建設，所以到了本年，審計提出的意見數量上的增長率就會變少。也就是，如果上期的“監(jiān)視”效果水平提高，本期的“監(jiān)視”效力會相對降低。政府審計效果與其效力之間的這種邏輯關系是從實證角度研究政府審計的切入點，正是政府審計的免疫功能所帶來的，如果這種關系不斷維持下去，最終會實現審計質量的提高。
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3  基于免疫系統(tǒng)模型的政府審計質量研究..........18 
3.1  模型設計..........18 
3.2  描述性統(tǒng)計..........21 
3.3  回歸分析..........24  
3.4  本部分研究結論及建議..........29 
4  用問卷調查法對政府審計質量的進一步研究..........31 
4.1  問卷調查的過程及樣本描述..........31 
4.2  調查結果及對調查結果的分析..........32 
4.3  問卷調查法研究結論及建議..........35 
5  研究結論與展望..........37 
5.1  研究結論..........37 
5.2  未來展望..........38

4  用問卷調查法對政府審計質量的進一步研究 

4.1  問卷調查的過程及樣本描述
本章使用問卷調查的實證研究方法對公眾的審計期望進行調查。本部分不僅從其他審計師的角度論證本文假設的合理性，也將社會公眾的期望與本文的假設相對比，如果調查結果不僅與審計界的基本觀點相符，并且與社會公眾的期望差距不大，則上文的假設條件是可靠的，從而基于假設的結論也是成立的，反之，則不成立。從 2013 年 12 月開始，我與我的同伴重點對北京市、天津市、河北省、山東省、遼寧省等幾個不同的省份和城市發(fā)放問卷，問卷的形式以電子問卷為主，輔之紙質問卷（用于街頭調查，高校走訪調查），問卷調查的對象主要涉及審計師（包括政府審計人員和一般審計人員）、行政人員、投資者或股民、一般職員及退休政府人士、學生等，調查范圍廣，涉及。問卷共發(fā)放 600 份，回收 460 份，回收率為 77%，有效問卷 435 份，問卷的有效率為 95%。其中審計師 105 人，，行政人員為 75 人，投資者或股民 70 人，企業(yè)職員為 95 人，退休人士 25，學生 30 人，其他人員為 35 人。其中審計人員的問卷占有效問卷比例為 24.1%，他們代表的是審計界的意見，行政人員的比例為 17.2%，他們代表的是被審計單位的意見，其他人員為 58.6%，他們代表的是社會公眾的意見。
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5  研究結論及展望 

 

5.1  研究總結
本文從我國當前嚴峻的政府審計現狀出發(fā)，提出了提高政府審計質量的重要性。然后通過實證分析法和問卷調查法展開研究。其中運用了政府審計的“免疫系統(tǒng)”作為本文的理論支撐，并為研究提供了明確的研究方向和途徑。本部分將提出對政府審計質量提高的政策建議，并對本文的研究結論進行總結，最后以后的研究進行展望。本文的研究結論主要有以下四點： 首先，我國東部地區(qū)經濟總量大、發(fā)現的問題較多，但是制度跟不上實體的需求，這導致一定程度上的失衡；中部地區(qū)的情況與我國整體的狀況基本一致，不僅更好地發(fā)揮著其“防御”功能，而且越來越重視“監(jiān)視”功能，但是案件處理的比例依然處于一個較低的水平；而西部地區(qū)，有明顯的發(fā)展趨勢，并且國家經濟狀況的越開越多地受到廣大民眾的監(jiān)控，但是目前實現的審計的效果確實很一般，預計這樣的情況會繼續(xù)。 其次，政府審計上一年的“防御”和“監(jiān)視”效力對當年“防御”和“監(jiān)視”效力有積極的影響。上年審計決定處罰金額增長率越大，被移送案件增長率越大，本年發(fā)現的問題會變少；上年出具審計報告和提出審計建議增長率越大，本期出具報告和提出建議的數量會減少。也就是說，政府審計審查的力度越大，審計質量越高，其中，移送案件對被審計單位的威懾力最大。
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本文編號：12072