趙顏 安泰科技股份有限公司計(jì)劃財(cái)務(wù)部

摘要：隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展日趨全球化，客戶需求越趨多樣化，企業(yè)面臨更激烈的競(jìng)爭(zhēng)和更嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。在這種背景下，成本優(yōu)勢(shì)將成為企業(yè)持續(xù)發(fā)展的可靠保證。傳統(tǒng)成本管理局限于企業(yè)內(nèi)部，缺乏戰(zhàn)略管理的思維，其日益突出的偏差性和滯后性更無法完全滿足企業(yè)制造環(huán)境的變化和管理觀念的提升。本文通過對(duì)豐田企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的案例分析，指出我國(guó)企業(yè)傳統(tǒng)成本管理方法的弊端，提出企業(yè)結(jié)合自身特點(diǎn)，對(duì)成本管理方法進(jìn)行新探索，以此為管理者經(jīng)營(yíng)決策提供更為及時(shí)、可靠的成本信息。

關(guān)鍵詞：豐田模式；成本管理；戰(zhàn)略管理 

20世紀(jì)50年代后，顧客需求發(fā)生很大變化，市場(chǎng)格局逐步從“供方市場(chǎng)”轉(zhuǎn)變?yōu)?span lang="EN-US">“買方市場(chǎng)”，經(jīng)濟(jì)環(huán)境由“生產(chǎn)型導(dǎo)向”向“市場(chǎng)型導(dǎo)向”轉(zhuǎn)變。在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)條件下，為了搶占更多的市場(chǎng)份額，越來越多的企業(yè)打起了“價(jià)格戰(zhàn)”。在這種價(jià)格戰(zhàn)中，企業(yè)一旦擁有成本領(lǐng)先的優(yōu)勢(shì)地位，競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手就很難在價(jià)格上與其競(jìng)爭(zhēng)，因此成本降低對(duì)于企業(yè)的發(fā)展壯大就顯得尤為重要，比如豐田公司。

一、傳統(tǒng)成本管理方法的弊端

隨著生產(chǎn)的復(fù)雜化與產(chǎn)品的多樣化，制造業(yè)生產(chǎn)成本管理工作難度加大，傳統(tǒng)成本方法已不能完全滿足新環(huán)境的需要，管理人員如不能及時(shí)有效地獲取成本信息，將降低企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。

傳統(tǒng)標(biāo)準(zhǔn)成本法使成本在生產(chǎn)全過程得到有效控制，有利于正確評(píng)價(jià)企業(yè)業(yè)績(jī)。但是，標(biāo)準(zhǔn)成本核算方法的基本前提是少品種大量生產(chǎn)，生產(chǎn)設(shè)備、生產(chǎn)方法和使用的原材料都處于基本穩(wěn)定的條件，生產(chǎn)作業(yè)有反復(fù)循環(huán)的特點(diǎn)。對(duì)于多品種、小批量生產(chǎn)及原材料大幅波動(dòng)的情況下，標(biāo)準(zhǔn)成本就失去了意義。比如某企業(yè)主要原材料白銀價(jià)格從2010年4月的4000元/公斤上漲到2011年4月的11000元/公斤，再到2012年4月的6600元/公斤，波動(dòng)幅度巨大, 成本差異變動(dòng)過大，實(shí)施標(biāo)準(zhǔn)成本就失去了意義。另一方面，標(biāo)準(zhǔn)成本法沒有考慮外部市場(chǎng)對(duì)成本的“可接受度”，由于缺乏市場(chǎng)驅(qū)動(dòng)，減弱了成本管控的效果和對(duì)市場(chǎng)的應(yīng)變性。

傳統(tǒng)成本管理中，利潤(rùn)最大化是所有企業(yè)追求的目標(biāo)，其未考慮企業(yè)的遠(yuǎn)景規(guī)劃，忽略了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下最重要的因素：風(fēng)險(xiǎn)。在實(shí)際工作中，我們現(xiàn)行的成本核算主要依據(jù)加權(quán)平均的歷史成本，所反映的是過去的成本信息，與資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值存在滯后性。在外部環(huán)境變化較大時(shí)，成本信息很難對(duì)產(chǎn)品定價(jià)和經(jīng)營(yíng)管理起到指導(dǎo)作用。在瞬息萬變的現(xiàn)代社會(huì)，，制造業(yè)的生存環(huán)境變得越來越脆弱，企業(yè)亟需加強(qiáng)戰(zhàn)略成本管理理念，提高企業(yè)面對(duì)突發(fā)事件和各類風(fēng)險(xiǎn)的能力。

長(zhǎng)期以來，企業(yè)都將成本管理作為財(cái)務(wù)部門和企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人的工作，沒有將企業(yè)成本管理落實(shí)到發(fā)生成本和影響成本的各個(gè)部門和員工頭上。這使財(cái)務(wù)部門無法詳盡了解成本發(fā)生過程，更不了解影響成本的根本原因。而發(fā)生成本的部門也缺乏成本意識(shí)，不能主動(dòng)地尋求減低成本的方法。企業(yè)的浪費(fèi)現(xiàn)象嚴(yán)重，企業(yè)的成本管理失去了有效的成本發(fā)生主體的支持，嚴(yán)重影響了企業(yè)成本控制的效果，

進(jìn)而影響企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。

二、豐田企業(yè)成本優(yōu)勢(shì)分析

日本豐田是全球知名汽車制造企業(yè)，在設(shè)立之初，豐田企業(yè)也只是典型的私人小企業(yè)，其質(zhì)量與市場(chǎng)都無法與同期的其他品牌相媲美。戰(zhàn)爭(zhēng)爆發(fā)后，豐田公司售出其積存的全部庫存以應(yīng)對(duì)戰(zhàn)爭(zhēng)中急劇增長(zhǎng)的卡車需求，成立豐田汽車樂售公司，后來又與多家汽車公司共同組建了豐田集團(tuán)。豐田企業(yè)除了汽車產(chǎn)業(yè)，還涉及鋼鐵、化工、電子、建筑、紡織等各行各業(yè)，2010年更以營(yíng)業(yè)收入2041.06億美元,利潤(rùn)22.56億美元的驕人業(yè)績(jī),位列世界500強(qiáng)第五位。豐田公司的成功與其一系列的戰(zhàn)略成本管理是密不可分的。

（一）供應(yīng)鏈組合戰(zhàn)略

豐田公司對(duì)原材料和供應(yīng)商實(shí)施縱向一體化策略，既保證了供貨的質(zhì)量還提高了供貨的及時(shí)性。豐田公司認(rèn)為庫存占用人、物、財(cái)資源，是成本發(fā)生的最直接原因。因此，在提倡和實(shí)現(xiàn)“零庫存”的管理過程中，一方面加強(qiáng)與供應(yīng)商和顧客及時(shí)、準(zhǔn)確的信息溝通，讓供應(yīng)商和客戶了解企業(yè)的生產(chǎn)進(jìn)度，及時(shí)的供貨和提貨，減少不必要的成本耗費(fèi)，提高生產(chǎn)效率；另一方面與供應(yīng)商和客戶建立充分的信任關(guān)系，使其介入企業(yè)的生產(chǎn)過程中，實(shí)現(xiàn)與合作企業(yè)共享生產(chǎn)成本信息，增加企業(yè)信息的透明化，減少議價(jià)程序，降低了交易成本，共同應(yīng)對(duì)成本壓力。

（二）“拉動(dòng)式”生產(chǎn)策略

傳統(tǒng)的“推動(dòng)式”生產(chǎn)策略要求保持相當(dāng)數(shù)量的庫存，這種策略無法規(guī)避市場(chǎng)需求的風(fēng)險(xiǎn),從而導(dǎo)致產(chǎn)品的儲(chǔ)運(yùn)成本、流動(dòng)資金占用的機(jī)會(huì)成本增加。豐田認(rèn)為生產(chǎn)過剩不僅會(huì)增加采購(gòu)資金占用、人工成本和庫存維護(hù)管理費(fèi)用的增加，甚至還極有可能承擔(dān)市場(chǎng)變動(dòng)造成的滯銷風(fēng)險(xiǎn)，固豐田采用“拉動(dòng)式”生產(chǎn)策略，即從市場(chǎng)實(shí)際需求出發(fā)，采取訂單式、準(zhǔn)時(shí)化的生產(chǎn)。這種生產(chǎn)追求無庫存或最小庫存，避免產(chǎn)生成本浪費(fèi)。豐田正是憑借高效精益化的生產(chǎn)、小批量多品種的個(gè)性化設(shè)計(jì)以及其產(chǎn)品的經(jīng)濟(jì)性與穩(wěn)定性，促進(jìn)其成本大幅度的下降，取得市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。

（三）成本筑入與源流管理

“成本筑入”是指將成本作為一種特殊部件，能否將這種部件的一部分乃至全部刪除，刪除部分又能否裝配到其他更重要的功能上去。即在將原材料、部件等匯集在一起裝配產(chǎn)品的同時(shí)，也將成本一并裝配進(jìn)去；“源流管理”是指將降低成本的重心前移到研發(fā)設(shè)計(jì)階段，以避免后續(xù)作業(yè)耗費(fèi)無謂的成本。計(jì)劃將成本改進(jìn)重心移到了產(chǎn)品的設(shè)計(jì)開發(fā)環(huán)節(jié)，要求零部件更輕、更小，部件構(gòu)成更少，將原材料利用率“可視化”；豐田公司由于不是以相同現(xiàn)有車型而是以原材料利用率最高的車型為標(biāo)桿、不僅從單個(gè)零部件而以一個(gè)較大的系統(tǒng)來看待，增強(qiáng)了成本的改進(jìn)效果。“源流管理”使豐田更加關(guān)注設(shè)計(jì)環(huán)節(jié)，而不單單關(guān)注產(chǎn)品生產(chǎn)環(huán)節(jié)，剔除不增值部分的成本，提高了成本節(jié)約的效率。成本筑入和源流管理被認(rèn)為是豐田企業(yè)成本持續(xù)改進(jìn)成本管理的重要組成部分。

（四）平衡計(jì)分卡績(jī)效考核

平衡積分卡主要用于監(jiān)控企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，它將戰(zhàn)略目標(biāo)分解為一組指標(biāo)，評(píng)價(jià)在戰(zhàn)略成本管理中的關(guān)鍵成功因素。豐田公司較早地運(yùn)用了平衡積分卡對(duì)企業(yè)生產(chǎn)管理進(jìn)行定量評(píng)價(jià)，有效地進(jìn)行管理過程控制，通過對(duì)戰(zhàn)略成本管理所設(shè)定的控制指標(biāo)進(jìn)行定期檢查和分析，及時(shí)發(fā)現(xiàn)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中存在的問題，從而引導(dǎo)管理者有針對(duì)性的開展成本管理和控制。

豐田公司采用平衡積分卡彌補(bǔ)了單一財(cái)務(wù)指標(biāo)的不足，融入了客戶、內(nèi)部運(yùn)營(yíng)、學(xué)習(xí)和創(chuàng)新三個(gè)方面的非財(cái)務(wù)指標(biāo)，形成了一套完整的指標(biāo)體系；避免了企業(yè)的短期行為，培養(yǎng)了顧客對(duì)公司的忠誠(chéng)度，提高了公司的業(yè)績(jī)；實(shí)現(xiàn)了企業(yè)短期與長(zhǎng)期戰(zhàn)略的有效結(jié)合，使各項(xiàng)工作朝著企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)而努力。

三、“豐田企業(yè)“成本管理模式對(duì)中國(guó)企業(yè)的啟示 

豐田在發(fā)展的過程中，經(jīng)歷了許多的戰(zhàn)略選擇，每一次豐田都以正確的決策占領(lǐng)先機(jī)，無論是供應(yīng)鏈組合策略、拉動(dòng)式生產(chǎn)策略、源流管理還是平衡計(jì)分卡的績(jī)效考核，無不充滿了戰(zhàn)略成本管理的思想，將成本降低放入企業(yè)戰(zhàn)略的大環(huán)境下進(jìn)行綜合考慮，既適應(yīng)了時(shí)代和社會(huì)的發(fā)展，還契合了企業(yè)的整體戰(zhàn)略目標(biāo)，從而增加企業(yè)的銷售額和利潤(rùn)，擴(kuò)大市場(chǎng)份額。這些戰(zhàn)略管理思想都帶給我們一些啟示。

（一）建立以市場(chǎng)為導(dǎo)向的成本決策機(jī)制

豐田企業(yè)根據(jù)市場(chǎng)和競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境、企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃以及客戶定單確定目標(biāo)售價(jià)和目標(biāo)利潤(rùn)進(jìn)而確定目標(biāo)成本，通過設(shè)計(jì)活動(dòng)所需降低的成本目標(biāo)值，這個(gè)過程綜合考慮了市場(chǎng)結(jié)構(gòu)，客戶滿意度，競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手等多種重要市場(chǎng)因素；生產(chǎn)上，豐田采用從市場(chǎng)實(shí)際需求出發(fā)的“拉動(dòng)式”生產(chǎn)策略，以銷售帶動(dòng)生產(chǎn)，減少庫存，節(jié)約成本。我國(guó)現(xiàn)在已經(jīng)進(jìn)入市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，應(yīng)該告別計(jì)劃經(jīng)濟(jì)下的“推動(dòng)式”生產(chǎn)策略，掌握市場(chǎng)動(dòng)態(tài)，了解顧客需求，這樣可以最大程度的節(jié)約不增值的耗費(fèi)，并且能最大限度的占領(lǐng)市場(chǎng)份額。

經(jīng)濟(jì)全球化和信息網(wǎng)絡(luò)化使政府管制嚴(yán)格化，企業(yè)需要承擔(dān)越來越多的社會(huì)責(zé)任。因此，在成本管理中不僅要關(guān)注顧客、供應(yīng)商的利益，更要兼顧政府和社會(huì)的利益，與他們結(jié)成利益共同體，協(xié)力為改善成本而努力。在承擔(dān)社會(huì)責(zé)任方面，豐田企業(yè)作為追求安全性和燃油經(jīng)濟(jì)性的代表，一直致力于混合動(dòng)力車的開發(fā)，并在“雷達(dá)控制”等汽車電子安全技術(shù)的開發(fā)領(lǐng)域處于領(lǐng)先地位。

最后，成本管理系統(tǒng)既是開放的也是動(dòng)態(tài)的。企業(yè)應(yīng)注意收集市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的動(dòng)態(tài)信息，如政府的宏觀和行業(yè)政策、顧客的需求、競(jìng)爭(zhēng)者的反應(yīng)、替代品的現(xiàn)狀等，科學(xué)、及時(shí)和準(zhǔn)確地預(yù)測(cè)未來的發(fā)展動(dòng)向和成本控制面臨的風(fēng)險(xiǎn)。

（二）拓展成本概念到產(chǎn)品成本全過程管理

傳統(tǒng)成本管理常把眼光局限在單純減低成本上，特別是把大量的人力、物力、財(cái)力花在比例不大的制造成本上，然而1992年Peter B.B.Tuney就已經(jīng)指出“非制造成本占企業(yè)成本的50%甚至于更多已不是一個(gè)稀罕事”；1998年Hertenstein對(duì)美國(guó)的制造企業(yè)進(jìn)行調(diào)查時(shí)也發(fā)現(xiàn)，由產(chǎn)品的設(shè)計(jì)階段所確定的產(chǎn)品的制造成本占整個(gè)制造成本的比例高達(dá)75%至90%之間。豐田模式的一個(gè)重要特征就是將成本管理的對(duì)象空間前移到設(shè)計(jì)開發(fā)前的階段。除了顯性成本以外，豐田的成本控制甚至還包括隱性成本的控制，如對(duì)時(shí)間成本”和“機(jī)會(huì)成本”的考慮。

在借鑒豐田模式的基礎(chǔ)上，我國(guó)企業(yè)可以一方面把成本管理從產(chǎn)品的生產(chǎn)過程管理擴(kuò)展到產(chǎn)品成本全程的管理，使財(cái)務(wù)管理融入、貫穿整個(gè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的全過程。從產(chǎn)品的市場(chǎng)需求到新產(chǎn)品的設(shè)計(jì)、生產(chǎn)以及消費(fèi)者的使用，對(duì)各個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行分析研究，按照成本全程管理的理念，系統(tǒng)考慮初建、人力資源成本、信息來源成本、供應(yīng)過程、資本資產(chǎn)管理等環(huán)節(jié)，增加對(duì)企業(yè)規(guī)模、 機(jī)會(huì)成本、員工凝聚力等非物質(zhì)成本動(dòng)因的控制和管理。另一方面，還應(yīng)關(guān)注一些新興的隱性成本概念領(lǐng)域：制度成本、博弈成本、文化成本、風(fēng)險(xiǎn)成本等。特別的，成本管理本身也產(chǎn)生“管理成本”。

（三）以技術(shù)創(chuàng)新促進(jìn)成本管理

豐田創(chuàng)造出的精益生產(chǎn)方式以其高效率、高品質(zhì)、高利潤(rùn)的流程化生產(chǎn)能力成為了制造業(yè)的標(biāo)桿,使豐田屹立于世界企業(yè)之林。這是豐田公司生產(chǎn)方式創(chuàng)新所結(jié)出的碩果。因此，我國(guó)企業(yè)也應(yīng)該以技術(shù)創(chuàng)新促進(jìn)成本管理。從短期看，技術(shù)改造需要投入創(chuàng)新成本，新產(chǎn)品開發(fā)也需要投入創(chuàng)新成本，但從長(zhǎng)期看，技術(shù)創(chuàng)新不僅可以節(jié)能降耗、增加產(chǎn)品附加值，獲得更大的效益，而且有利于企業(yè)在競(jìng)爭(zhēng)中取得主動(dòng)，確立競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。 在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中，開發(fā)新產(chǎn)品不僅要考慮技術(shù)可行性、市場(chǎng)可行性，也要注重新產(chǎn)品的技術(shù)經(jīng)濟(jì)一體化。產(chǎn)品的成本有70%-90%在產(chǎn)品設(shè)計(jì)階段已經(jīng)確定，產(chǎn)品設(shè)計(jì)者的成本意識(shí)會(huì)直接影響產(chǎn)品設(shè)計(jì)成本的高低。企業(yè)應(yīng)要求研發(fā)設(shè)計(jì)人員具有全面的成本意識(shí)，同時(shí)將設(shè)計(jì)成本的降低幅度和設(shè)計(jì)人員的績(jī)效考核掛鉤。另一方面，要做好研發(fā)階段與生產(chǎn)、銷售階段的銜接，加快新產(chǎn)品的產(chǎn)業(yè)化。在這方面，我國(guó)企業(yè)也可以借鑒豐田公司“創(chuàng)新一標(biāo)準(zhǔn)化一再創(chuàng)新一再標(biāo)準(zhǔn)化” 的方法進(jìn)行持續(xù)創(chuàng)新。這是因?yàn)閯?chuàng)新和標(biāo)準(zhǔn)化可以被視為一體的兩面，審慎地運(yùn)用標(biāo)準(zhǔn)化的穩(wěn)定性，可以將員工或團(tuán)隊(duì)個(gè)人的創(chuàng)新轉(zhuǎn)化為遍及整個(gè)企業(yè)的學(xué)習(xí)，在整個(gè)企業(yè)中實(shí)行過程中繼續(xù)找出更佳方法，創(chuàng)造出持久的能夠迅速被應(yīng)用的創(chuàng)新。

 四、結(jié)束語

在新的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境要求下，如何適應(yīng)瞬息萬變的外部環(huán)境，以取得持續(xù)性的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，是現(xiàn)代企業(yè)必須考慮的首要問題。本文從我國(guó)企業(yè)成本管理存在的弊端著手，對(duì)豐田企業(yè)成本管理優(yōu)勢(shì)進(jìn)行分析，探索適合我國(guó)企業(yè)的成本管理新方法。我國(guó)企業(yè)應(yīng)該認(rèn)識(shí)到成本管理是對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)全過程實(shí)行的全方位、多層次的控制過程，企業(yè)需要結(jié)合自身特點(diǎn)，采用一種更具長(zhǎng)遠(yuǎn)性、全面性、外向性和及時(shí)性特征的成本管理模式，才能使企業(yè)在競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境中持續(xù)發(fā)展，立于不敗之地。

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