張艷玲 凌華科技（中國(guó)）有限公司財(cái)務(wù)部

摘要：當(dāng)前，預(yù)算管理控制已經(jīng)成為現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)控制管理的主線，在其財(cái)務(wù)管理中發(fā)揮著不可替代的作用。鑒于制造業(yè)在我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)中的重要作用，本文將深入剖析制造型企業(yè)在實(shí)施全面預(yù)算管理中的主要問題，并基于戰(zhàn)略導(dǎo)向視角提出若干完善預(yù)算管理的對(duì)策建議：戰(zhàn)略導(dǎo)向型全面預(yù)算管理的編制控制、戰(zhàn)略導(dǎo)向型全面預(yù)算管理的執(zhí)行控制、戰(zhàn)略導(dǎo)向型全面預(yù)算管理的考評(píng)控制、不斷増強(qiáng)企業(yè)預(yù)算環(huán)境變化的應(yīng)變能力。

關(guān)鍵詞：戰(zhàn)略導(dǎo)向 制造型企業(yè) 全面預(yù)算管理

伴隨世界經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展以及我國(guó)“十二五”時(shí)期市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷深化，對(duì)于我國(guó)制造型企業(yè)來說，企業(yè)間的競(jìng)爭(zhēng)越發(fā)激烈和復(fù)雜，這從根本上要求企業(yè)必須充分重視全面預(yù)算管理工作，并將其作為提升企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力的關(guān)鍵手段之一。制造業(yè)是我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的支柱產(chǎn)業(yè)，，對(duì)于實(shí)現(xiàn)我國(guó)工業(yè)化發(fā)展具有不可替代的積極作用。但是整體來看，大部分制造型企業(yè)并未完全適應(yīng)靈活多變的市場(chǎng)環(huán)境，不能很好地處理企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略與成本控制的關(guān)系，主要表現(xiàn)在：傳統(tǒng)的預(yù)算管理不能滿足企業(yè)的發(fā)展需要；以及缺少對(duì)企業(yè)戰(zhàn)略因素的分析，導(dǎo)致預(yù)算指標(biāo)不能科學(xué)地體現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的現(xiàn)實(shí)要求。在此背景下，本文將基于戰(zhàn)略導(dǎo)向的視角對(duì)制造型企業(yè)實(shí)施全面預(yù)算管理進(jìn)行必要的理論及實(shí)踐環(huán)節(jié)的分析、研究，以期對(duì)制造型企業(yè)強(qiáng)化內(nèi)部控制，提升戰(zhàn)略決策能力提供一定的應(yīng)用參考價(jià)值。

一、制造型企業(yè)全面預(yù)算管理的特點(diǎn)

基于制造型企業(yè)本身的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，不難發(fā)現(xiàn)其全面預(yù)算管理與其他類型的企事業(yè)機(jī)構(gòu)存在很大的差異，具體特點(diǎn)如下：

（一）全面預(yù)算管理需要覆蓋制造型企業(yè)運(yùn)營(yíng)的全過程

具體要求主要有兩點(diǎn)：其一，要求在對(duì)企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)深度分析的基礎(chǔ)上，構(gòu)建科學(xué)全面的預(yù)算指標(biāo)體系，需要具體涉及到企業(yè)的生產(chǎn)、銷售、庫(kù)存、成本和收入核算、以及原料的采購(gòu)及實(shí)際耗用情況；其二，要求通過全面預(yù)算管理的實(shí)施，即預(yù)算目標(biāo)的下達(dá)、預(yù)算編制的上報(bào)、預(yù)算要求的發(fā)布及監(jiān)控、預(yù)算目標(biāo)考核評(píng)價(jià)等，實(shí)現(xiàn)對(duì)整體企業(yè)的全員、全過程和全方位的有效管控。尤其是需要加強(qiáng)對(duì)費(fèi)用發(fā)生的預(yù)算管理。因?yàn)橐话銇碚f，制造型企業(yè)的部門劃分較為復(fù)雜、費(fèi)用發(fā)生也具有多樣性的特征，這就要求管理者建立費(fèi)用管理的申報(bào)和審批體系，從而有效降低企業(yè)的運(yùn)營(yíng)成本。

（二）全面預(yù)算管理目標(biāo)需要以制造型企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略為導(dǎo)向

這也是基于制造型企業(yè)的生命發(fā)展周期特點(diǎn)決定的。通常來講：企業(yè)初創(chuàng)期，預(yù)算目標(biāo)一般以企業(yè)擴(kuò)張戰(zhàn)略為具體導(dǎo)向，實(shí)施積極型的業(yè)務(wù)預(yù)算和籌資預(yù)算管理戰(zhàn)略；企業(yè)成熟期，預(yù)算目標(biāo)將更加注重風(fēng)險(xiǎn)控制問題，以期通過成本控制保持和穩(wěn)固企業(yè)的產(chǎn)品市場(chǎng)份額；企業(yè)衰退和轉(zhuǎn)型期，預(yù)算目標(biāo)一般帶有緊縮和保守的性質(zhì)，這也有利于增大企業(yè)進(jìn)退戰(zhàn)略選擇空間。也就是說，從戰(zhàn)略層面進(jìn)行制造型企業(yè)全面預(yù)算管理具有一定的科學(xué)性。

二、目前制造型企業(yè)全面預(yù)算管理控制存在的主要問題與成因分析

綜合各類文獻(xiàn)資料及企業(yè)調(diào)研實(shí)踐發(fā)現(xiàn)，內(nèi)外部環(huán)境的不斷變化對(duì)制造型企業(yè)的預(yù)算管理控制系統(tǒng)提出了更高的要求與挑戰(zhàn)。因此，如何發(fā)現(xiàn)、總結(jié)和化解制造型企業(yè)實(shí)施全面預(yù)算管理的主要問題及具體成因，將對(duì)完善全面預(yù)算管理具有重要的意義。

（一）全面預(yù)算編制環(huán)節(jié)存在的問題及成因

主要表現(xiàn)在：1）預(yù)算編制成本較高。制造型企業(yè)的部門設(shè)置特點(diǎn)往往導(dǎo)致進(jìn)行預(yù)算編制的基礎(chǔ)信息數(shù)據(jù)獲取存在困難，比如定額管理體系并不完善，這些可能促使審核部門在缺乏相應(yīng)判斷依據(jù)的前提下，對(duì)預(yù)算編制進(jìn)行主觀性地削減。2）預(yù)算寬余問題比較普遍。這主要表現(xiàn)在一些制造型企業(yè)會(huì)希望通過最大的資源優(yōu)勢(shì)來實(shí)現(xiàn)具體的預(yù)算目標(biāo)，結(jié)果是陷入一種“寬打窄用”的困境。這一方面嚴(yán)重影響預(yù)算的功能協(xié)調(diào)，使更多的稀缺資源流向預(yù)算寬余的部門，造成資源分配的不合理，另一方面會(huì)對(duì)企業(yè)的誠(chéng)信形象和文化帶來一定程度的負(fù)面影響。3）預(yù)算編制目標(biāo)與企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略脫節(jié)的問題嚴(yán)重。其成因是諸多企業(yè)都是基于財(cái)務(wù)目標(biāo)進(jìn)行預(yù)算控制管理，因此不能將企業(yè)的資源分配與長(zhǎng)期戰(zhàn)略優(yōu)先權(quán)結(jié)合和協(xié)調(diào)，導(dǎo)致過多地強(qiáng)化短期財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)的作用。比如，沒有任何一個(gè)制造型企業(yè)能夠依賴財(cái)務(wù)資本獲取持續(xù)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的，而技術(shù)創(chuàng)新和研發(fā)等無形知識(shí)資本的管理更具有戰(zhàn)略意義，這些都是企業(yè)的財(cái)務(wù)指標(biāo)不能給予反映的。

（二）全面預(yù)算控制環(huán)節(jié)存在的問題及成因

根據(jù)發(fā)改委的一項(xiàng)相關(guān)調(diào)查結(jié)果顯示：我國(guó)企業(yè)的預(yù)算控制的約束軟化問題在很大程度上阻礙了全面預(yù)算控制系的積極作用，甚至導(dǎo)致預(yù)算控制的失敗，究其原因在于：1）預(yù)算控制的組織職能比較薄弱，一些制造型企業(yè)缺少專門的全面預(yù)算管理機(jī)構(gòu)，而其預(yù)算管理主要?dú)w口于財(cái)務(wù)部門，因此不能形成全面預(yù)算控制完整的組織體系，從而導(dǎo)致預(yù)算從編制、執(zhí)行、差異分析及適度預(yù)算調(diào)整等都缺少相應(yīng)的規(guī)范流程。2）預(yù)算調(diào)整程序不科學(xué)。一些制造型企業(yè)的生產(chǎn)及營(yíng)銷人員并沒有參與預(yù)算編制的相關(guān)工作，這在很大程度上將降低全面預(yù)算的科學(xué)性和有效性。3）對(duì)預(yù)算控制的認(rèn)識(shí)存在偏差，存在很多的認(rèn)識(shí)盲區(qū)和誤區(qū)。從我國(guó)多數(shù)的制造型企業(yè)的預(yù)算管理實(shí)際運(yùn)用來看，除了對(duì)生產(chǎn)銷售和費(fèi)用預(yù)算的重視以外，往往對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表、現(xiàn)金流量表等編制缺乏足夠的關(guān)注。這表明我國(guó)制造型企業(yè)缺乏對(duì)企業(yè)整體資源的合理配置和規(guī)劃，長(zhǎng)期發(fā)展戰(zhàn)略規(guī)劃的意識(shí)也相對(duì)薄弱，導(dǎo)致企業(yè)實(shí)現(xiàn)未來現(xiàn)金流動(dòng)的整體統(tǒng)籌缺乏科學(xué)的判斷決策基礎(chǔ)。

（三）全面預(yù)算考評(píng)環(huán)節(jié)存在的問題及成因

全面預(yù)算管理在一些制造型企業(yè)實(shí)施之后，由于預(yù)算考核指標(biāo)一定程度的不合理性，導(dǎo)致對(duì)預(yù)算目標(biāo)考核也存在錯(cuò)位等問題，其最突出的表現(xiàn)就是對(duì)預(yù)算結(jié)果的操縱現(xiàn)象：1）一些企業(yè)的管理者為了提升自身的獎(jiǎng)金額度，通常采用盈余操縱的方式。簡(jiǎn)單說就是如果凈收益額低于獎(jiǎng)金方案的下限，就會(huì)滋生管理者進(jìn)一步降低凈收益的動(dòng)機(jī)。2）“用盡預(yù)算”現(xiàn)象存在。為了避免預(yù)算被審核部門削減，一些企業(yè)管理者會(huì)在預(yù)算期末用不合理的方式用盡預(yù)算的余額，嚴(yán)重導(dǎo)致企業(yè)資源的浪費(fèi)。3）會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象依然存在。通過一些案例發(fā)現(xiàn)，一些制造型企業(yè)的管理者會(huì)迫于全面預(yù)算目標(biāo)的壓力，通過做假帳的方式來不斷粉飾企業(yè)業(yè)績(jī)。可見，這些通過各種辦法實(shí)現(xiàn)短期的利益行為，都將無視企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)，社會(huì)價(jià)值，甚至?xí)＜捌髽I(yè)的生死存亡。

（四）其他因素的影響

伴隨我國(guó)市場(chǎng)的國(guó)際化程度不斷向縱深方向發(fā)展，知識(shí)經(jīng)濟(jì)及信息技術(shù)的出現(xiàn)和普遍影響，都將我國(guó)傳統(tǒng)的制造型企業(yè)推到了市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的最前沿，比如制造型企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略的不斷演變，越來越重視創(chuàng)新能力的提升，以最快的效率來滿足多樣化和個(gè)性化的客戶需求；企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的不斷革新，推動(dòng)了企業(yè)組織扁平化、虛擬化，以及不斷出現(xiàn)了更多的戰(zhàn)略聯(lián)盟等組織形式；生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)出現(xiàn)新特點(diǎn)，產(chǎn)品升級(jí)換代的周期不斷縮短，產(chǎn)品質(zhì)量和成本優(yōu)勢(shì)不再是企業(yè)制勝的唯一法寶，技術(shù)創(chuàng)新和柔性管理日益受到重視等。這些變化和問題，都對(duì)我國(guó)制造型企業(yè)的預(yù)算管理工作提出了更高的要求。因此，傳統(tǒng)意義上的制造型企業(yè)實(shí)施預(yù)算控制，既存在固有控制機(jī)制方面的問題，又存在因其執(zhí)行不當(dāng)而失效的現(xiàn)象，還有不斷面臨新競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境變化的壓力，對(duì)其進(jìn)行完善和改進(jìn)是勢(shì)在必行的。

三、若干完善制造型企業(yè)全面預(yù)算管理控制的建議和思考

從根本上來講，制造型企業(yè)實(shí)施全面預(yù)算管理，首先需要構(gòu)建一個(gè)以戰(zhàn)略導(dǎo)向?yàn)槟繕?biāo)的全面預(yù)算管理的基本框架，主要涉及預(yù)算管理原則、組織體系、編制與審批辦法、預(yù)算分析與控制辦法、預(yù)算調(diào)整辦法和預(yù)算考評(píng)辦法等方面。本文將從四個(gè)方面提出具體的完善制造型企業(yè)全面預(yù)算管理控制建議：

（一）戰(zhàn)略導(dǎo)向型全面預(yù)算管理的編制控制

預(yù)算編制的準(zhǔn)確性和科學(xué)性直接影響制造型企業(yè)全面預(yù)算管理有效性。制造型企業(yè)戰(zhàn)略導(dǎo)向型全面預(yù)算的編制主要內(nèi)容有現(xiàn)金流量表、預(yù)計(jì)損益表和預(yù)計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表等。具體要求是：1）加強(qiáng)對(duì)全面預(yù)算管理的認(rèn)識(shí)和重視，充分借鑒國(guó)外其他企業(yè)推行的成功經(jīng)驗(yàn)，不斷提高企業(yè)內(nèi)部高層管理人員和核心崗位管理人員對(duì)全面預(yù)算管理的重視程度。2）對(duì)企業(yè)的戰(zhàn)略預(yù)算進(jìn)行細(xì)化，尤其是針對(duì)企業(yè)戰(zhàn)略的一些新變化，比如開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、提供新服務(wù)等，需要在預(yù)算時(shí)作出相應(yīng)的調(diào)整。

（二）戰(zhàn)略導(dǎo)向型全面預(yù)算管理的執(zhí)行控制

對(duì)于整體全面預(yù)算管理系統(tǒng)而言，有效的執(zhí)行和實(shí)現(xiàn)最終的預(yù)算結(jié)果以及合理分析和解決預(yù)算數(shù)據(jù)與實(shí)際執(zhí)行結(jié)果之間的差異環(huán)節(jié)尤為重要，因此需要編制月度預(yù)算偏差分析報(bào)告，其作用是主要披露各項(xiàng)預(yù)算指標(biāo)完成情況及差異原因、月度資金計(jì)劃執(zhí)行情況及差異原因，另外披露客戶、團(tuán)隊(duì)、成長(zhǎng)等管理指標(biāo)的實(shí)際情況及對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)可能產(chǎn)生的影響。具體要求是：建立定期報(bào)告與不定期報(bào)告機(jī)制。尤其是對(duì)企業(yè)年度全面預(yù)算目標(biāo)造成重大負(fù)面影響的影響因素，比如產(chǎn)品降價(jià)和積壓、應(yīng)收賬款和逾期應(yīng)收賬款增長(zhǎng)，原材料價(jià)格大幅度上漲等事件，都需要及時(shí)以專項(xiàng)報(bào)告的形式上報(bào)企業(yè)管理層。

（三）戰(zhàn)略導(dǎo)向型全面預(yù)算管理的考評(píng)控制

基于戰(zhàn)略導(dǎo)向的全面預(yù)算管理考評(píng)，在企業(yè)的管理中具有承上啟下的作用。其具體表現(xiàn)是：通過向企業(yè)各部門提供相關(guān)戰(zhàn)略規(guī)劃情況的具體分解，提出預(yù)算實(shí)際執(zhí)行結(jié)果和預(yù)算編制目標(biāo)存在的偏差，從而實(shí)現(xiàn)對(duì)預(yù)算過程的有效控制；通過戰(zhàn)略導(dǎo)向的預(yù)算考評(píng)，為企業(yè)實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略發(fā)展規(guī)劃提供強(qiáng)有力的經(jīng)濟(jì)信息支持。具體要求是：1）引入非財(cái)務(wù)指標(biāo)的考評(píng)。將客戶滿意度、市場(chǎng)占有率、員工的學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)、產(chǎn)品創(chuàng)新及服務(wù)質(zhì)量等和企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展規(guī)劃密切相關(guān)的重要因素，納入預(yù)算考評(píng)體系。2）科學(xué)考量預(yù)算考評(píng)。從戰(zhàn)略角度審視，并不能完全依賴超額完成企業(yè)預(yù)算目標(biāo)為唯一依據(jù)來判斷企業(yè)業(yè)績(jī)的優(yōu)劣，因?yàn)轭A(yù)算目標(biāo)是基于企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃確定的，如過度的規(guī)模擴(kuò)張?jiān)谝欢ǔ潭壬虾苋菀讓?dǎo)致企業(yè)資源緊張；而過度追求收益率的增加也容易導(dǎo)致企業(yè)管理者的短期行為，不利于技術(shù)研發(fā)、員工培訓(xùn)等具有長(zhǎng)期收益潛力的項(xiàng)目支出等。

（四）不斷増強(qiáng)企業(yè)預(yù)算環(huán)境變化的應(yīng)變能力

制造型企業(yè)構(gòu)建戰(zhàn)略導(dǎo)向的全面預(yù)算管理系統(tǒng)，一個(gè)重要的要求就是需要在保持與企業(yè)戰(zhàn)略協(xié)調(diào)同步的同時(shí)，需要保持預(yù)算指標(biāo)的靈活性，從而能夠根據(jù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷變化，對(duì)不適合或不能反映企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略及其變化的預(yù)算指標(biāo)調(diào)整或者刪除，從而有效保持預(yù)算體系和預(yù)算指標(biāo)的先進(jìn)性及科學(xué)性，不斷提高制造型企業(yè)對(duì)外界環(huán)境因素變化的應(yīng)變能力。

結(jié)束語

綜上所述，以戰(zhàn)略導(dǎo)向?yàn)榛A(chǔ)的全面預(yù)算管理對(duì)于制造型企業(yè)的預(yù)算管理來說具有可行性和推廣價(jià)值。本文基于制造型企業(yè)全面預(yù)算管理的特點(diǎn)，通過對(duì)其預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行、預(yù)算考評(píng)及相關(guān)運(yùn)行環(huán)境等方面的深入剖析，提出了若干具有可行性的建議。但是也存在諸多不足，比如由于調(diào)查資料有限缺乏對(duì)預(yù)算控制與考核的數(shù)據(jù)模型等研究領(lǐng)域的分析，有待于在以后的學(xué)習(xí)和實(shí)踐中充實(shí)和完善。

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