第 1 章 導論 

1.1  選題背景及意義
自建國以來,我國的城市土地長期實行無償的指令性劃撥。改革開放以后,隨著市場經濟因素的不斷擴大,以及非公有制經濟的快速發(fā)展,加速了房地產開發(fā)的進程,原有的無償使用國家土地的制度逐步向有償使用的方向轉化。為了增強對房地產開發(fā)和交易行為的宏觀調控,抑制土地炒買炒賣,保障國家的土地權益,規(guī)范國家參與土地增值收益的分配方式,增加財政收入,國務院于 1993 年 12月 13 日發(fā)布了《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》。 
該法案公布后,由于城鎮(zhèn)地籍調查資料等準備工作沒有做好,征收并沒有落實到位。1994 年全國統(tǒng)計的收繳數字為零,到了 1995 年也只有 0.3 億元。1995年 1 月 27 日,財政部發(fā)布了《關于對 1994 年 1 月 1 日前簽訂開發(fā)及轉讓合同的房地產征免土地增值稅的通知》具體規(guī)定:1994 年 1 月 1 日以前已簽訂的房地產轉讓合同,不論其房地產在何時轉讓,均免征土地增值稅。1994 年 1 月 1 日以前己簽訂房地產開發(fā)合同或己立項,并己按規(guī)定投入資金進行開發(fā),其在 1994 年1 月 1 日以后五年內首次轉讓房地產的,免征土地增值稅。1996 年以后中國的宏觀經濟相對出現蕭條,啟動房地產市場也就成了比征稅更重要的任務。在以上因素的影響下,土地增值稅政策沒有被認真執(zhí)行。 

2001 年開始,中國經濟再次高速發(fā)展。國稅總局發(fā)文通知,要求針對當前房地產市場逐步規(guī)范,房地產投資商的投資回報趨于正常的情況下,各地要進一步完善土地增值稅的預征辦法。對己經實行預征辦法的地區(qū),可根據實際情況,適當調減預征率。這一規(guī)定,為各地實行低預征率留下了余地。各地地方政府為了保持房地產業(yè)的高速發(fā)展,`實行的預征率都不高。 

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1.2國內外研究綜述
美國南加州大學 W.B.梅格斯博士在《會計學》一書中將納稅籌劃定義為一個過程，在這個過程中，人們?yōu)榱诉_到繳納最低稅收的目的從而合乎情理又合乎法律規(guī)范地安排經營活動。  
印度學者 N.J.亞薩斯威在其著作《個人投資和稅收籌劃》一書中認為納稅籌劃是指納稅人通過充分利用稅收法規(guī)所提供的優(yōu)惠政策，包括減稅、免稅等政策等，安排財務活動，從而使稅后利益最大化。  
美國杜克大學教授詹妮弗·路易斯(1997)在曾在其論文中表示:企業(yè)對于投資方向的選擇，在很大程度上會受到稅收政策的影響。以關聯(lián)企業(yè)為例，在不違法的情況下，會通過與國外關聯(lián)企業(yè)使用貸款并購等方式來減少稅負；又比如在歸集抵免政策出臺之后，許多企業(yè)減少了國外項目的投資額，增多了對國內項目的投資額。 

英國著名經濟學家約翰·穆勒是最早提出“土地增值收益應該收歸國有”即“漲價歸公”這一觀點的學者，在他看來，土地增值的過程中土地所有者并沒有付出任何成本，因此對這種利得征稅是完全合理的。土地增值稅以德國實行最早。從 1874 年起即有若干城市規(guī)定市內房地產買賣須由政府收取交易價格的一部分作為地稅，以供市內公用建設經費；并于 1893 年正式立法征收土地增值稅。后于 1904 年公布法蘭克福條例明確為城市土地稅法。其要點是:①市內一切土地的買賣，均須征收賣價 2%為普通地價稅，并加征增值稅。②凡土地出賣時價格超過該地前次賣價 15%者，須征收增值的 30%，以此為起征點，此后增值越大則稅率越高；③凡某地塊為其地主占有超過 2 年未轉讓者，此后出賣時其地價比前增高則須另付囤積土地的特征稅。其稅率為累進式，即以保留 20 年為基數，20 年以上凡保留時間愈長，則稅率愈高；④為防止土地所有者囤積土地進行投機，又規(guī)定凡某地塊在保留期內已利用者稅率較低，未利用者則稅率較高。后因其征稅模式復雜，德國取消了土地增值稅并將其并入所得稅。 

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第 2 章 土地增值稅清算制度與稅收籌劃相關理論 

2.1  土地稅收相關理論

土地增值稅的標的物是土地以及地面建筑物，我們可以將其看成一種土地稅收。就土地稅收方面理論的歷史而言，可以追溯至古典經濟學創(chuàng)立之前，到威廉·配第時期。從經濟學發(fā)展角度來看，那時正是由重商主義向古典經濟學過度的一個時期，并且，配第關于土地稅收的理論與古典土地稅收理論有著明顯的不同。因此,盡管從大的歷史背景來看,配第屬于古典經濟學時期,但筆者還是將配第所處的時代看成獨立于古典時期的時代,稱之為“前古典期”13。配第的土地稅收思想主要可以歸納為四點：首先是土地稅收的稅收依據，他認為依據是為政府籌集財政收入；其次是對于土地稅收來源的思考，配第先生認為這個問題的答案應當是人們的剩余勞動；第三是對土地增值稅計稅依據的選取，對此，配第認為土地價格本身應該成為其納稅依據；最后，他還對地上建筑物即房屋的性質進行了探究，他認為房屋得來時需要成本，但取得之后又可以以此取得收益，因此是一種具有二重性的事物。

馬歇爾的經濟學巨著《經濟學原理》14對土地稅收的理論也有所涉及。具體內容主要包含三個方面。第一方面就土地稅收的計稅依據和稅負歸宿問題，馬歇爾提出地產的價值是土地價值和其上房屋價值之和，并且認為房租的價格包括土地本身和地上建筑物的價值。第二方面為土地稅收課稅的理論依據。馬歇爾認為,土地由于擁有供給的永久固定性特征,因此土地稅負不能輕易轉嫁；土地的價值并非源自土地擁有者個人的，而是源自于整個人類群體,因此對其課稅能體現公平原則。第三方面討論了地上建筑物價值稅如何進行轉嫁的問題。這里的轉嫁有兩種手段，第一種發(fā)生在房屋用于出租時，這種情況下房屋所有者可以提高房租，那么土地稅收便被轉移到了租房者身上;第二種發(fā)生在房屋所有者會利用該房屋從事商業(yè)活動的情況下。比如該房屋所有者使用該建筑開設了一家商鋪，那么作為商鋪所有者他可以提高商鋪內商品的價格，以此將土地稅收轉移出去。 

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2.2稅收籌劃的基本理論

在過去的 5 年內，我國土地增值稅一直在穩(wěn)健的增長，且占國家總收入的比重不斷升高。從 2009 年的 719.56 億元，經過短短 5 年的時間，到 2013 年時，已經達到了 3293.91 億元，翻了將近 5 翻。而在 2009 年，土地增值稅收入僅占我國全部財政收入的 1.05%，2013 年時這個數據已經達到了 2.55%，，這些都說明土地增值稅在國家和地方財政收入中扮演的角色越來越重要。

對土地增值稅進行清算會極大的增加房地產企業(yè)的稅負，這一點是毋庸置疑的，在稅收負擔增加，其他條件又基本不變的情況下，其利潤則必定收到影響。在此之前，房地產行業(yè)的利潤相對于其他行業(yè)來說較高。之所以房地產行業(yè)利潤高，在一定程度上來源于對土地這一公共資源的壟斷土地增值稅的清算制改革使得房地產企業(yè)在融資時不再似清算前那般容易。

由于長期以來房地產市場的火爆，致使房地產企業(yè)在融資問題上遇到的問題并不多。無論是通過銀行貸款亦或是發(fā)行信托等理財產品，都可以快速的獲得大量較低利息的融資。而房地產企業(yè)融資的簡單又進一步促使房地產企業(yè)的發(fā)展，致使房地產的泡沫越吹越大，影響了正常的經濟運行。土地增值稅清算制度的出臺，讓廣大群眾看到了國家希望控制房地產市場爆炸式發(fā)展的愿景，因此對房地產開發(fā)的投資熱情不似從前高漲，使得房地產企業(yè)融資變得困難。 。正是由于壟斷，致使房價不斷飆升。而這種由壟斷帶來的超額利潤，也在破壞著經濟的正常運行，同時損害人民群眾的經濟利益，而通過土地增值稅清算這種方式可以削弱房地廠行業(yè)的利潤，如此一來便可以在一定程度上減少這種壟斷方式對經濟運行的破壞。 

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第 3 章 土地增值稅清算制度下的稅收籌劃分析 ........................ 21 
3.1 土地增值稅清算制度下稅收籌劃的必要性及主要影響因素 ............... 21
3.1.1 土地增值稅清算制度下稅收籌劃的必要性 ............................. 21 
3.1.2 土地增值稅清算制度下稅收籌劃的主要影響因素 ................... 22 
3.2  土地增值稅清算制度下的稅收籌劃常用方法及其存在問題 .............. 26 
3.2.1  土地增值稅清算制度下稅收籌劃的常用方法 ........................ 26 
3.2.2 土地增值稅清算制度下稅收籌劃中存在的問題 ...................... 27 
第 4 章 土地增值稅清算稅收籌劃案例分析—以深圳 SX 房地產開發(fā)公司為例 . 29 
4.1 深圳 SX 公司基本情況分析 ........................................ 29 
4.2 深圳 SX 公司土地增值稅清算籌劃方案設計 ............................... 29 
4.2.1 充分利用合理定價適用稅收優(yōu)惠政策 ................................... 29 
4.2.2  合理控制房地產開發(fā)成本進行稅收籌劃 ............................... 35 

4.2.2 通過調整可扣除項目金額獲得最大收益 ................................ 37

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第 4 章 土地增值稅清算稅收籌劃案例分析—以深圳 SX 房地產開發(fā)公司為例

4.1 深圳 SX 公司基本情況分析
深圳市 SX 房地產開發(fā)有限公司（以下簡稱公司）是由深圳市 SX 投資有限公司和深圳市 XC 實業(yè)股份有限公司共同出資組建的有限公司，于 2006 年 3 月24 日取得由深圳市工商行政管理局頒發(fā)的企業(yè)法人營業(yè)執(zhí)照，注冊資本為1,000 萬元。主要經營業(yè)務為普通住宅房地產的開發(fā)與銷售。 
土地增值稅的稅率設置采用的是四級超率累進稅率，根據不同納稅人增值率的不同分別劃分土地增值稅適用稅率。且上文已經提到過一點，土地增值稅的稅收優(yōu)惠政策中有如下規(guī)定：當改房地產開發(fā)企業(yè)建造的是普通標準住宅并進行出售時，如果其增值率不超過 20%，那么土地增值稅可以免于征收38。但是當增值率大于 20%時便不存在免稅行為。正是由于土地增值稅的稅率設置采用得是四級超率累進稅率，且對于普通住宅來說存在增值率低于 20%便免于征稅的情況，土地增值稅的稅收籌劃尚是大有可為。 

深圳 SX 開發(fā)公司有一普通住宅開發(fā)的項目，已經達到房地產土地增值稅清算要求，應稅務機關要求進行土地增值稅清算。該項目全部可售面積為10000m2，每平方米的平均銷售價 2800 元，截至 2012 年底已全部受罄。該項目由于啟動較早，且地段不佳，因此其土地出讓金相對較低，僅 300 萬元。賬面記載的開發(fā)土地和新建房及配套設施的成本為 1350 萬元，開發(fā)土地和新建房及配套設施的費用為 50 萬元。 

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結論

土地增值稅清算制度的出現，給房地產企業(yè)的經營管理帶來巨大的挑戰(zhàn)，如何合理的面對土地增值稅清算，適應其造成的變化，保障企業(yè)利潤是房地產企業(yè)需要注重考慮的問題。本文旨在為房地產企業(yè)提供面對土地增值稅清算時可操作性較強的籌劃方案。文中第二章主要論述了土地增值稅清算問題的相關理論，包括土地稅收的理論發(fā)展，我國土地增值稅的歷史沿革，土地增值稅清算的影響以及稅收籌劃的概念和基本方法。在第三章著重分析了土地增值稅清算的必要性和影響因素以及土地增值稅清算問題稅收籌劃的常用方法以及存在的問題。第四章中，筆者通過對房地產開發(fā)企業(yè)案例的研究，結合上文中所敘述的因素以及方法，利用對不同籌劃方案的比較分析，得出結論：房地產開發(fā)企業(yè)可以通過不同的銷售定價策略，來達到免征增值稅稅的標準；當房地產開發(fā)企業(yè)不能通過銷售定價享受免征土地增值稅的優(yōu)惠時，在稅率變化處也將存在銷售收入與土地增值稅最佳利益平衡的臨界點，我們在定價時也要考慮這些臨界點，認真測算增值率；同時，房地產開發(fā)企業(yè)可以通過提高房屋質量，增加房地產開發(fā)成本，使增值率達到稅收臨界點以減少稅收，增加利潤；另外，本文還綜合考慮個人所得稅和土地增值稅，得出企業(yè)在發(fā)放給職工年終獎，企業(yè)計入管理費用的那部分年終獎，會影響土地增值稅的扣除項目金額，也會影響到員工的稅后收入，要避免出現企業(yè)多付員工少的情況。本章的兩個方案各有側重，方案 1 主要是城市維護建設稅、教育費附加和土地增值稅的結合籌劃分析，方案 2 主要是從提高房地產開發(fā)項目整體質量方面進行籌劃分析，方案3  是個人所得稅和土地增值稅的結合籌劃分析。但是鑒于筆者水平有限，未能將三個方案進行融合分析。 

總的來說，本文具有一定的實用價值，可供房地產企業(yè)在進行土地增值稅籌劃時進行參考和借鑒。但由于筆者知識水平有限，就如何通過籌劃方案的設計，促進土地增值稅制度的完善，仍需進一步的研究和努力。 

參考文獻（略）

本文編號：35047