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國內外水環(huán)境審計研究的文獻綜述

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         水環(huán)境審計是指審計機關、內部審計機構和社會審計組織，對政府和企事業(yè)單位的水環(huán)境管理系統(tǒng)以及經濟活動對水環(huán)境產生的影響進行監(jiān)督、評價和鑒證的審計活動。水環(huán)境審計包括：專項資金審計、專項工程管理審計、合法性審計、用水審計、清潔生產審計、流域水質量審計。本文對國內國外水環(huán)境審計的相關研究成果作一梳理與綜述，為深入開展該領域的研究提供基礎和參考。
    國內外已有研究的回顧
    （一）國內已有研究的回顧
    由于水環(huán)境污染和水資源短缺的嚴峻形勢，使我國對水環(huán)境保護日益重視，為了有效地監(jiān)督和評價水環(huán)境的保護情況，我國廣泛開展了水環(huán)境審計。
    同時，國內學者對水環(huán)境審計也進行了研究，大致可概括為以下三個方面：
    1.對水環(huán)境績效審計的研究
    我國對水環(huán)境審計研究一直以環(huán)保專項資金的審計為主，但正逐漸向績效審計方向轉變。水環(huán)境績效審計既表現出與績效審計所具備的共性，又表現出水環(huán)境績效審計的特性，國內學者結合水資源的特點，對水環(huán)境績效審計的研究內容進行了探討。
    審計署在1994年提出以滇池為樣本的環(huán)境污染控制領域環(huán)境績效審計，其研究的主要內容是：評估治理項目的經濟性、效益性和效果性，檢查水污染控制措施、污水處理設施的建設等方面環(huán)保資金的使用情況（當時，國家對水環(huán)境效益審計還是以水環(huán)境資金審計為主）。嚴飛在《關于水環(huán)境效益審計若干問題的探討》中認為，中國的水環(huán)境效益審計應把對環(huán)境管理責任的履行情況的鑒證作為水環(huán)境審計的重要內容，在圍繞水環(huán)境資金投入使用效益進行審計的基礎上，對政府部門和企事業(yè)單位履行環(huán)境責任的情況，以及環(huán)境管理系統(tǒng)的健全性、有效性進行監(jiān)督、評價和鑒證。他把經濟責任審計作為水環(huán)境績效審計的主要內容。賀桂珍、呂永龍在《水污染治理工程的環(huán)境績效審計》中以五里湖綜合整治工程效益審計案例為基礎，提出環(huán)境效益評估的程序，將條件評估法應用于水污染治理工程項目審計案例中，分析了無錫市居民為改善水環(huán)境質量和對周邊房產的支付意愿，并計算出五里湖水環(huán)境改善的效益和周邊房產的增值效益。結果表明，綜合整治工程實施后會帶來可觀的經濟效益。祁敦芳、葉鵬飛、葉忠明、王冠英在《政府績效審計》中指出水污染治理項目的績效審計內容包括：項目資金管理情況、項目工程管理情況、項目運行效益情況。該觀點除了把資金使用和經濟責任作為水污染治理項目的審計內容之外，還增加了對項目運行效果、效益的審計。寧雅楠、王海、喬建華在《用水審計制度初探》中，建立了流域或區(qū)域用水審計指標體系，該體系將指標劃分為四類：合規(guī)性指標、經濟性指標、生態(tài)性指標、綜合性指標。在這些指標中，有的給出了具體的計算公式，為我國用水審計實踐提供了一定的參考。
    2.對水環(huán)境審計立法的研究
    水環(huán)境審計立法的研究主要集中在完善法律法規(guī)及相關制度方面，國家已經在環(huán)境保護、水污染防治方面制訂了一系列的相關法律法規(guī)，以促進水環(huán)境的保護以及為水環(huán)境監(jiān)督管理提供依據。
    劉慧芬在《排污權交易試行及其對環(huán)境會計與環(huán)境審計的影響》中指出，我國應該建立有效的排污權市場，建立排污權的法律體系，加大環(huán)境審計的保障。另外，我國還頒布了一系列關于水環(huán)境問題的法律法規(guī)和標準，如：2002年8月29日修訂的《中華人民共和國水法》、2008年2月修訂的《中華人民共和國水污染防治法》、2003年9月1日《中華人民共和國環(huán)境影響評價法》、《水環(huán)境質量標準》等作為水環(huán)境審計的基礎。
    3.對流域水環(huán)境和水利工程審計的研究
    針對目前水環(huán)境的嚴峻形勢及本國實踐開展需要，學者們對水流域污染治理及防治、水利項目工程等具體領域審計進行了研究。
    浙江省審計學會課題組在《太湖流域水污染綜合治理環(huán)境審計實證研究》中認為：把水污染治理作為一個有機的整體，應建立一個權威性的能在全流域范圍內進行環(huán)境審計的機構或者由一個省市審計機關牽頭做到全流域“一盤棋”，以提高流域審（轉載自 wＷw.qiqi8.ＣＮ 778論文在線）
計的權威性和效率。劉慧博在《試析水污染防治審計的框架》中以流域和區(qū)域為治理范圍，以政府批復的水污染防治規(guī)劃為基本依據對水污染防治審計的框架進行試探。
    （二）國外已有研究的回顧
    目前，水資源匱乏及水流域污染嚴重，越來越多的人關注水資源的利用及廢水處置問題。國外學者對水環(huán)境審計的研究大概歸為以下兩方面：
    1.用水審計的研究
    節(jié)水是提高水資源利用效率的一個有效途徑、減少漏水、添加節(jié)水設施等都是節(jié)水關注的焦點。利用調查問卷、實地考察等方法對工廠、家庭等用水狀況進行了審計，以監(jiān)督用水節(jié)水的效率和效果。
    美國環(huán)保局(E P A)在《節(jié)水規(guī)劃指南》中認為，用戶用水審計就是對用水戶（生活、商業(yè)、工業(yè)）用水的核算，經常用來確認減少水資源消耗、節(jié)約和提高效率的潛在領域。其中系統(tǒng)用水審計是指對供用水系統(tǒng)水資源的生產、輸送、配置的核算。美國供水協會(AWWA)出版的《用水審計與滲漏監(jiān)測》一書，認為用水審計就是損失水量和供水企業(yè)增加的成本核算。
    國際水務協會(I W A)在《供水服務的績效指標》中給出了用水績效指標框架結構包括水資源指標；人事指標；物理指標；運營指標；服務質量指標；財務指標。同時，給出了運營指標和財務指標的具體運算方法。Matthew Holmes在《用水審計——一個測量水使用和水損失的指引》中，給出了用水總平衡公式，同時具體的講解了國際標準水平衡的計算步驟，并在每一步中也給出了具體的計算公式。以此作為用水審計水利用效率指標的依據。
    斯丹泰咨詢公司在《ICI的用水審計規(guī)范化進程的最后報告》中指出，用水審計是收集關于工廠水流入量，水在工廠中的流動狀況，以及廢水的流出量信息的過程。他給出了用水審計的標準模板，該模板把用水審計分成了六步：①審核收集的信息；②現場的初步探討；③用水系統(tǒng)的分析；④年度進出水量平衡性；⑤運用頭腦風暴法確定節(jié)水措施；⑥用水審計報告。
    以上機構和學者對用水審計在各個領域的實踐步驟和程序進行了探究，，提出各自的觀點，也為用水審計實踐提供了一定的參考價值。
    2.對水流域審計的研究
    在水流域審計中審計部門不但要提高用水效率，同時還要關注水環(huán)境的污染及其治理狀況。各國每年都會對各大流域進行審計，以對水流域的健康狀況進行監(jiān)督和評價，同時，也積極地開展水流域審計理論的研究。
    Kano在《尼日利亞北部和尼日爾南部約貝河流域的預審計》中通過對各個流域的分配現狀及流域水質量進行分析，最后指出水流域審計應該包括對現有和預期的水供應和水需求的評估。該文章大量依賴已經存在的數據資源、期刊文獻、短期的實地考察以及與曾參與該流域研究的專家探討結果，對該流域進行審計，并指出了進行流域審計的要素。
    保加利亞國家審計署在《多瑙河保護和持續(xù)使用審計報告》中，提出了審計程序的一般條件和標準，并提出了審計的步驟：①對政府環(huán)境政策管理目標進行分析和評價；②對達到目標的機制和工具（法律制度和工具、組織和技術工具、經濟工具）進行分析；③對有效歐洲聯盟指示和慣例的國家立法遵守的評估和分析；④對觀點結論的闡述。
    John Whittington，Julie Coysh，Etc.在《持續(xù)河流審計發(fā)展框架》中指出，持續(xù)河流審計是指確保河流健康狀況一致和詳細信息的真實性。評估框架識別主要影響流域健康的要素和程序，運用指數去描述流域健康狀況，并提出了流域審計應關注指數類別：底棲動物指

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