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對(duì)當(dāng)前我國(guó)電子商務(wù)稅收政策若干問題的看法*
謝波峰?

內(nèi)容提要：本文分析了我國(guó)現(xiàn)行的電子商務(wù)稅收政策，指出我國(guó)當(dāng)前電子商務(wù)稅收政策并非 “真空” “，通過國(guó)外學(xué)者的研究和相關(guān)因素的分析，得出稅收政策對(duì)電子商務(wù)的經(jīng)濟(jì)影響的擔(dān)憂 無需跨大，并澄清和借鑒了國(guó)外的電子商務(wù)稅收政策，提出澄清電子商務(wù)應(yīng)適用的稅收政策、基 于消費(fèi)課稅轉(zhuǎn)

型總體設(shè)計(jì)電子商務(wù)稅收政策、有條件地制定電子商務(wù)稅收優(yōu)惠政策有利于經(jīng)濟(jì)和 商業(yè)發(fā)展、目前可以考慮制定的若干電子商務(wù)稅收優(yōu)惠等若干看法和建議。? 關(guān)鍵詞：電子商務(wù)稅收政策稅收優(yōu)惠? 作者簡(jiǎn)介：謝波峰，中國(guó)人民大學(xué)中國(guó)財(cái)政金融政策研究中心副教授，100872。?

中圖分類號(hào)：F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：


*基金項(xiàng)目：國(guó)家自然科學(xué)基金項(xiàng)目“面向大數(shù)據(jù)的稅收微觀數(shù)據(jù)體系統(tǒng)構(gòu)建與政策效應(yīng)分析應(yīng)用” （71373267） ；

教育部人文社科項(xiàng)目“基于微觀數(shù)據(jù)的我國(guó)居民稅負(fù)分布測(cè)算及調(diào)整政策研究” （11YJA790170） 。作者感謝中國(guó)人 民大學(xué)財(cái)稅論壇 2014 年第 8 期各位參與老師的建議。  1



隨著淘寶系電商破萬億 等一系列標(biāo)志性事件的出現(xiàn)， 電子商務(wù)稅收問題再次成為各界關(guān)注的 焦點(diǎn)，2013 年、2014 年全國(guó)兩會(huì)期間持續(xù)有代表關(guān)注這方面的稅收問題，在 2013 年甚至有代表 提出電子商務(wù)稅收征管法的議案（王填，2013） 。據(jù)商務(wù)部測(cè)算，2013 年我國(guó)電子商務(wù)總交易額 超過 10 萬億元，網(wǎng)絡(luò)零售交易額約為 1.85 萬億元。毫無疑問，由于電子商務(wù)對(duì)當(dāng)前中國(guó)經(jīng)濟(jì)和 社會(huì)的深入影響，電子商務(wù)的稅收政策和管理已經(jīng)成了當(dāng)前我國(guó)稅收領(lǐng)域必須盡快解決的重要問 題， 在這一領(lǐng)域目前也有不少最新的國(guó)內(nèi)研究,如武漢國(guó)稅局課題組 （2014） ， 白彥峰、 張琦 （2014） ， 李恒、吳維庫(kù)、朱倩（2014） ，毛慧華（2013） ，岳樹民、高春（2013）等。從目前的這些研究來 看，存在著一些問題，例如，仍然有少部分研究者固執(zhí)地認(rèn)為電子商務(wù)存在著所謂的“稅收政策 真空” ，對(duì)于電子商務(wù)的經(jīng)濟(jì)影響缺少相應(yīng)的科學(xué)研究，對(duì)國(guó)外的電子商務(wù)稅收政策介紹不清楚， 沒有反映最新的進(jìn)展（有不少文章仍在討論 1998 年渥太華電子商務(wù)會(huì)議 提出的電子商務(wù)征稅原 則） ，甚至存在著不少錯(cuò)誤（例如混淆了美國(guó)互聯(lián)網(wǎng)接入免稅和電子商務(wù)銷售稅兩項(xiàng)不同的稅收政 策） ，對(duì)電子商務(wù)的稅收政策討論過于簡(jiǎn)單化，而不結(jié)合中國(guó)的商業(yè)經(jīng)濟(jì)環(huán)境和電子商務(wù)發(fā)展等要 素進(jìn)行分析。 本文通過對(duì)我國(guó)當(dāng)前電子商務(wù)稅收政策是否“真空” 、經(jīng)濟(jì)影響、國(guó)外政策借鑒等焦點(diǎn)問題的 分析，提出完善我國(guó)電子商務(wù)稅收政策的若干看法和建議，另外，本文重點(diǎn)在于稅收政策的討論， 對(duì)于稅務(wù)管理中的相應(yīng)問題，將另文進(jìn)行分析。
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一、電子商務(wù)是稅收真空嗎？

對(duì)于這一問題，其實(shí)目前在業(yè)內(nèi)專業(yè)領(lǐng)域已基本澄清（盧慧菲，2014） 。但由于該問題與后續(xù) 討論的焦點(diǎn)問題具有一定的相關(guān)性，因此在此首先略作梳理。 從銷售貨物的流轉(zhuǎn)稅來看，我國(guó)目前的增值稅的相關(guān)法規(guī)，，均沒有將電子商務(wù)列為免稅的行 為。例如，中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例第一條規(guī)定， “在中華人民共和國(guó)境內(nèi)銷售貨物或者提 供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人，為增值稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納增 值稅。 ”電子商務(wù)作為一種銷售方式，同樣也應(yīng)該是增值稅的應(yīng)稅范圍。 就納稅人而言， 中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第九條規(guī)定， “條例第一條所稱單位， 是指企業(yè)、 行政單位、 事業(yè)單位、 軍事單位、 社會(huì)團(tuán)體及其他單位。 ” 對(duì)于個(gè)人電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)者 （或 稱個(gè)體網(wǎng)商）而言，在我國(guó)增值稅體系中，分為個(gè)體工商戶和其他個(gè)人兩種類型，對(duì)于個(gè)體網(wǎng)商， 中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第三十七條規(guī)定， “增值稅起征點(diǎn)的適用范圍限于個(gè)人。 增值稅起征點(diǎn)的幅度規(guī)定如下： （一）銷售貨物的，為月銷售額 5000-20000 元； （二）銷售應(yīng)稅 勞務(wù)的，為月銷售額 5000-20000 元； （三）按次納稅的，為每次（日）銷售額 300-500 元。 ”目前，


①2012 年 12 月初，馬云宣布，淘寶系電商（天貓和淘寶網(wǎng)兩個(gè)平臺(tái)）交易額突破 1 萬億，相當(dāng)于當(dāng)年中國(guó)的第 17 個(gè)省的 GDP。 ②1998 年 10 月 8—9 日，經(jīng)濟(jì)發(fā)展與合作組織（OECD）在加拿大渥太華召開了世界上第一次以電子商務(wù)為主題 的部長(zhǎng)級(jí)會(huì)議。  2



各界人士所討論的年銷售額 24 萬 的個(gè)體網(wǎng)商應(yīng)當(dāng)不繳納增值稅， 即是按這一規(guī)定進(jìn)行的推算 （2 萬/月×12 個(gè)月＝24 萬） 。對(duì)于個(gè)人網(wǎng)商而言，還有一條重要的規(guī)定，即中華人民共和國(guó)增值稅暫 行條例第十五條規(guī)定， “下列項(xiàng)目免征增值稅:……； （七）銷售的自己使用過的物品。 ”中華人民 共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第三十五條（三）做了進(jìn)一步的規(guī)定， “第一款第（七）項(xiàng)所稱自 己使用過的物品，是指其他個(gè)人自己使用過的物品。 ”即個(gè)人網(wǎng)商中的非個(gè)體工商戶如果銷售的物 品全是自己用過的舊物品，可以免征增值稅。但是，一般而言，目前在我國(guó)的 C2C 平臺(tái)上經(jīng)營(yíng)的 個(gè)體網(wǎng)商，基本上都不屬于這一情況 。 另外，從跨境貿(mào)易電子商務(wù)法律規(guī)定的情況來看，無論針對(duì)各種方式的一般性規(guī)定《關(guān)于調(diào) 整進(jìn)出境個(gè)人郵遞物品管理措施有關(guān)事宜》 （海關(guān)總署公告 2010 年第 43 號(hào)） ，還是針對(duì)跨境電子 商務(wù)的專門性文件 《海關(guān)總署關(guān)于跨境貿(mào)易電子商務(wù)服務(wù)試點(diǎn)網(wǎng)購(gòu)保稅進(jìn)口模式有關(guān)問題的通知》 （署科函[2013]59 號(hào)） ，對(duì)電子商務(wù)的稅收政策及優(yōu)惠都是明確的，即網(wǎng)購(gòu)每次限值為 1000 元人 民幣，超出規(guī)定限值的，應(yīng)按照貨物規(guī)定辦理通關(guān)手續(xù)，以電子訂單的實(shí)際銷售價(jià)格作為完稅價(jià) 格， 參照行郵稅稅率 計(jì)征稅款應(yīng)征進(jìn)口稅稅額在人民幣 50 元 （含 50 元） 以下的， 海關(guān)予以免征。 即使不考慮所得稅等其它法律，從以上這些主要法律來看，對(duì)于電子商務(wù)是否稅收政策真空 的回答，應(yīng)該肯定答案是“否” ，這一點(diǎn)也逐漸為社會(huì)各界所認(rèn)識(shí)到。然而由于電子商務(wù)這一新生 力量所帶來的各種潛在優(yōu)勢(shì)和發(fā)展影響，對(duì)其如何制定正確的政策仍然存在著不同的看法，其理 論邏輯主要在于以下兩個(gè)方面考慮：電子商務(wù)稅收政策的經(jīng)濟(jì)影響、基于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)共同規(guī)律尊重 的國(guó)外政策經(jīng)驗(yàn)借鑒等。以下將進(jìn)一步討論這兩個(gè)焦點(diǎn)問題，并進(jìn)一步提出對(duì)我國(guó)電子商務(wù)稅收 政策的建議和看法。
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二、稅收對(duì)電子商務(wù)發(fā)展的經(jīng)濟(jì)影響
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稅收對(duì)電子商務(wù)發(fā)展的經(jīng)濟(jì)影響， 我國(guó)目前基本上沒有實(shí)證方面的嚴(yán)謹(jǐn)研究 ， 由于缺少這方 面的準(zhǔn)確回答，往往有一些對(duì)稅收作用的極端看法存在 。由于電子商務(wù)作為新生事物，各方寄予 厚望，甚至于認(rèn)為是希望和未來所在 ，因此，我國(guó)稅收管理部門對(duì)電子商務(wù)領(lǐng)域稅收政策的運(yùn)用 非常慎重。 從國(guó)外的研究來看，例如美國(guó)經(jīng)濟(jì)研究局（NBER）的研究認(rèn)為，稅收對(duì)電子商務(wù)的影響，隨 著電子商務(wù)的發(fā)展，在不同階段影響逐漸減少。在 2000 年左右，有研究表明（Brown,2002） ，對(duì)
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①該提法最初起于淘寶網(wǎng)針對(duì)人大代表王填提出的《電子商務(wù)稅收征管法》議案的回應(yīng)。 ②雖然沒有相關(guān)數(shù)據(jù)，但從淘寶熱買商品中基本可以推斷出這一點(diǎn)。 ③個(gè)人郵遞物品根據(jù)種類不同，劃分為 10%、20%、30%、50%四檔稅率。常見物品行郵稅率：食品（包括奶粉、 保健食品） 、鞋靴、箱包、眼鏡、手機(jī)、電腦、照相機(jī)、攝像機(jī)，稅率 10%，服裝、鐘表，稅率 20%，高檔手表、 高爾夫球及球具，30%，煙、酒、化妝品，50%。 ④例如白彥峰、張琦（2014）的研究中，對(duì)電子商務(wù)發(fā)展對(duì)實(shí)體銷售的模型較簡(jiǎn)單，并且結(jié)論得出的影響系數(shù)為 -8.09×10-6，令人覺得這些結(jié)論的確需要進(jìn)一步論證。 ⑤網(wǎng)絡(luò)上主要的觀點(diǎn)就是個(gè)體網(wǎng)商，甚至于企業(yè)網(wǎng)商（B2C） ，都是靠偷逃稅額前提下低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)生存。 ⑥2013 年 3 月 6 日，淘寶網(wǎng)官方微博回應(yīng)了網(wǎng)絡(luò)熱炒的蘇寧董事長(zhǎng)張近東加強(qiáng)網(wǎng)店征稅的觀點(diǎn)，回應(yīng)中提出“我 們不反對(duì)電商征稅，但我們反對(duì)在今天這個(gè)時(shí)期征稅，對(duì)辛苦創(chuàng)業(yè)的個(gè)人小店主征稅，對(duì)年輕人的就業(yè)征稅，對(duì) 年輕人的希望征稅，對(duì)年輕人的未來征稅。 ”  3



電子商務(wù)課以傳統(tǒng)商務(wù)同樣的州銷售稅，將會(huì)減少 25%的網(wǎng)絡(luò)銷售購(gòu)物者，造成 30%的在線銷售額 下降。隨著電子商務(wù)的深入發(fā)展，在 2006 年左右，進(jìn)一步的研究表明（Alm,2006）,這一影響變 得更小，估計(jì)對(duì)網(wǎng)絡(luò)銷售課稅造成的在線銷售額減少僅為 6%，這一研究成果也在其他研究 （Scanlan,2007）中得到了類似的印證。對(duì)這些研究結(jié)論的合理解釋或許是，人們?cè)谥鸩绞煜ぃ?甚至于依賴電子商務(wù)環(huán)境，因此稅收對(duì)其購(gòu)買模式的選擇影響在逐步削弱。 這些研究結(jié)論對(duì)我國(guó)的電子商務(wù)稅收政策的制定或有所啟示。從理論上來看（先不討論稅收 優(yōu)惠問題） ，對(duì)電子商務(wù)加強(qiáng)稅收管理，讓電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)者和傳統(tǒng)經(jīng)營(yíng)者一樣，站在同一條政策起 跑線上，電子商務(wù)的經(jīng)營(yíng)者可以通過提高生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理效率，降低其他經(jīng)營(yíng)管理成本生存（其實(shí) 從中國(guó)的電子商務(wù)實(shí)踐來看，類似于稅收的收費(fèi)已經(jīng)存在，例如，電子商務(wù)平臺(tái)企業(yè)，收取的平 臺(tái)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用，已經(jīng)構(gòu)成了類似的“稅收” ） ，因此，征稅并不必然地會(huì)導(dǎo)致消費(fèi)者面臨的價(jià)格上 升，一味強(qiáng)調(diào)稅收政策將導(dǎo)致消費(fèi)者價(jià)格上升雖然有一定的稅收經(jīng)濟(jì)理論邏輯，但所反映的商業(yè) 思維折射出我國(guó)長(zhǎng)久以來某些商業(yè)文化的根深蒂固（竭力將所有的成本費(fèi)用向消費(fèi)者一端轉(zhuǎn)移） 。 結(jié)合中國(guó)的實(shí)踐來看，我們或許可以從目前已有的一些相關(guān)研究來做進(jìn)一步的推斷。首先我 們可以來看中國(guó)消費(fèi)者對(duì)價(jià)格的彈性，即使稅收完全傳導(dǎo)到消費(fèi)者環(huán)節(jié)，也就是說稅收真的引起 了漲價(jià)，消費(fèi)者產(chǎn)生的響應(yīng)。根據(jù)國(guó)外消費(fèi)調(diào)查公司 AlixPartners（李宏薇，2008）的調(diào)查顯示, 隨著近年收入普遍增加,中國(guó)消費(fèi)者購(gòu)買力充裕.盡管中國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)近期呈放緩跡象,但價(jià)格因素 在其調(diào)查的家庭日常用品、 家居科技產(chǎn)品等八個(gè)消費(fèi)品行業(yè) 中均是排列最低的因素。 該公司所調(diào) 查的八個(gè)消費(fèi)品行業(yè)包括：酒精飲料、休閑服飾、耐用消費(fèi)品、化妝和護(hù)膚品、家庭日常用品、 家居科技產(chǎn)品、 非酒精飲料及個(gè)人衛(wèi)生用品， 調(diào)查對(duì)象為北京、 上海、 廣州、 重慶和沈陽的近 5000 名消費(fèi)者，調(diào)查影響因素項(xiàng)目包括產(chǎn)品、價(jià)格、服務(wù)、渠道和經(jīng)驗(yàn)。這些影響因素中，產(chǎn)品本身 在五類消費(fèi)品中列為最重要因素，服務(wù)緊隨其后，而在家庭日常用品、家庭耐用消費(fèi)品和家居科 技產(chǎn)品其它三類消費(fèi)，中國(guó)消費(fèi)者認(rèn)為服務(wù)最為重要。其次，我們來看淘寶網(wǎng)的消費(fèi)增長(zhǎng)情況和 CPI 的增長(zhǎng)情況。從 2012 年來看，CPI 比上一年上漲 2.6%，而淘寶的銷售額從 2011 年的 5000 億 上升至 2012 年 11000 億，如果我們進(jìn)一步從淘寶發(fā)展的 10 年來看，同樣可以看到價(jià)格因素并非 影響其迅速擴(kuò)張的主要原因。第三，我們簡(jiǎn)單地選擇了若干行業(yè)的平臺(tái)商戶和自營(yíng)商戶的價(jià)格， 進(jìn)行對(duì)比，也并沒有發(fā)現(xiàn)低價(jià)格必然帶來銷售額的上升這一關(guān)系 。因此，如果要考慮稅收轉(zhuǎn)嫁形 成的價(jià)格因素，由于稅收因素造成電子商務(wù)行業(yè)的增長(zhǎng)擔(dān)憂，或者說征不征稅對(duì)電子商務(wù)的影響， 至少是不可夸大的。 另外，2013 年 11 月，亞馬遜（Amazon）在澳大利亞設(shè)立網(wǎng)站之后，有研究者對(duì)相應(yīng)的美國(guó) 網(wǎng)站價(jià)格和澳大利亞價(jià)格進(jìn)行了比較，發(fā)現(xiàn)對(duì)同一產(chǎn)品而言，包括 GST 的澳大利亞網(wǎng)站報(bào)價(jià)，即
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①電子商務(wù)平臺(tái)對(duì)電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)者收取平臺(tái)費(fèi)用已經(jīng)成為國(guó)內(nèi)外電子商務(wù)領(lǐng)域的慣例。 例如， 2011 年 10 月 10 日， 作為中國(guó)最大的 B2C 電子商務(wù)平臺(tái)，淘寶商城突然宣布，2012 年，向商家收取的年費(fèi)將從 6000 元調(diào)整到 3 萬元、 6 萬元兩檔，商家的保證金也將從 1 萬元調(diào)整到 1 萬—15 萬元不等，10 月 11 日，數(shù)千家中小商戶對(duì)淘寶商城的 大賣家進(jìn)行“攻擊” ，表達(dá)對(duì)提高收費(fèi)的抗議。 ②從淘寶的數(shù)據(jù)來看，淘寶的三分之一的銷售是衣帽服飾，并且占據(jù)了全國(guó)約三分之一的市場(chǎng)，以上行業(yè)大部分 是典型的電商行業(yè)。 ③從淘寶的排名榜來看，銷售額與價(jià)格、品質(zhì)、服務(wù)等的關(guān)系。稅收類似于價(jià)格，雖然目前沒有明確的數(shù)據(jù)，但 是我們從不同網(wǎng)商經(jīng)營(yíng)者的同樣商品的價(jià)格變化對(duì)銷售的影響，可以類似地觀察并推測(cè)出稅收對(duì)銷售額的變化。  4



有高出美國(guó)網(wǎng)站報(bào)價(jià)的情況，也有低于美國(guó)網(wǎng)站的情況，并且即使價(jià)格高的也不是并非高出 10% 的 GST 稅額。

三、國(guó)外電子商務(wù)稅收政策經(jīng)驗(yàn)借鑒
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由于電子商務(wù)的不受地域限制 的天生基因， 在我國(guó)電子商務(wù)稅收政策的制定中， 借鑒和推崇 國(guó)外模式，也是相當(dāng)一部分人的想法和觀點(diǎn)。其實(shí)，從歐盟、澳大利亞、新加坡等電子商務(wù)理論 和實(shí)務(wù)前沿國(guó)家來看，對(duì)電子商務(wù)和傳統(tǒng)商務(wù)采取基本一致的稅收政策已經(jīng)是國(guó)際通用的做法， 例如歐盟早在 2003 年就對(duì)通過電子商務(wù)方式銷售貨物要求和傳統(tǒng)銷售貨物方式一樣，交納增值 稅。值得注意的是，在對(duì)電子商務(wù)采取征稅立場(chǎng)的同時(shí)，各國(guó)同時(shí)也根據(jù)實(shí)際國(guó)情，采取了針對(duì) 性的稅收優(yōu)惠政策，主要在電子商務(wù)起征點(diǎn)，某些特殊的電子商務(wù)產(chǎn)品和服務(wù)等方面。下面具體 介紹美國(guó)、澳大利亞、歐盟等主要國(guó)家和區(qū)域的電子商務(wù)稅收政策。 （一）美國(guó)電子商務(wù)的稅收政策 2013 年 5 月，美國(guó)國(guó)會(huì)參議院以 69 票對(duì) 27 票的結(jié)果批準(zhǔn)了邁克·恩齊等聯(lián)邦參議員提出的 《市場(chǎng)公平議案》 ，該法案將授權(quán)美國(guó)所有的州政府向企業(yè)通過網(wǎng)絡(luò)、電臺(tái)和電視廣告銷售的產(chǎn)品 征收銷售稅。這一法案引起我國(guó)不少媒體紛紛以“美國(guó)電子商務(wù)不再免稅”進(jìn)行報(bào)道。在報(bào)道中， 所謂的“不再免稅”往往與《互聯(lián)網(wǎng)免稅法案》相提并論，然而美國(guó)《市場(chǎng)公平議案》所指的稅 是州銷售稅，而并非《互聯(lián)網(wǎng)免稅法案中》免除的互聯(lián)網(wǎng)接入服務(wù)的納稅義務(wù)，這兩個(gè)法案就稅 收的征收對(duì)象而言，基本上是風(fēng)馬牛不相及。 所謂“美國(guó)對(duì)電子商務(wù)免稅”的說法，還有以下幾點(diǎn)需要明確： （1）首先，在美國(guó)，銷售稅 是州稅，是依據(jù)消費(fèi)地原則在零售環(huán)節(jié)征收的，即在消費(fèi)者所在的州交納相應(yīng)的銷售稅。 （2）電 子商務(wù)企業(yè)在該法案正式生效前，所謂的免稅，是指依照 1992 年美國(guó)最高法院對(duì)目錄銷售企業(yè) Quill Corp 案件的判決做出規(guī)定：如果零售商對(duì)州外的客戶銷售產(chǎn)品，州政府不能強(qiáng)制本州的 零售商對(duì)交易收取銷售稅，除非該零售商在客戶所在的州也有部門和足夠多業(yè)務(wù)存在。 （3）依據(jù) 這一規(guī)定，美國(guó)電子商務(wù)企業(yè)（互聯(lián)網(wǎng)零售商） ，認(rèn)為“只有電子商務(wù)企業(yè)在該州擁有實(shí)體時(shí)，才 能對(duì)其針對(duì)該州客戶的銷售進(jìn)行征稅” 。當(dāng)然，一些州對(duì)“實(shí)體”的定義進(jìn)行擴(kuò)充，將電子商務(wù)企 業(yè)雇傭營(yíng)銷公司或開辦子公司列入其中。 （4）事實(shí)上，全國(guó)性的電子商務(wù)企業(yè)在全美國(guó)各州的銷 售業(yè)務(wù)早就向消費(fèi)者所在的各州交納相應(yīng)的銷售稅。例如，亞馬遜的總部在西雅圖，西雅圖屬于 華盛頓州。而亞馬遜開始在加利福尼亞州大量建立倉(cāng)庫(kù)時(shí)，加州政府于 2012 年 9 月要求亞馬遜必 須繳納銷售稅，即加州消費(fèi)者在亞馬遜網(wǎng)購(gòu)時(shí)，亞馬遜就要向加州政府交納銷售稅。據(jù)不完全統(tǒng) 計(jì)，目前由亞馬遜或亞馬遜附屬公司網(wǎng)上銷售的物品，至少需要向九個(gè)州交納相應(yīng)的銷售稅。這 九個(gè)州分別是：亞利桑那州、加州、堪薩斯州、肯塔基州、紐約州、北達(dá)科他州、賓夕法尼亞州、 得克薩斯州和華盛頓州。一般的流程是消費(fèi)者網(wǎng)購(gòu)填單結(jié)算時(shí)，網(wǎng)站會(huì)根據(jù)收貨地點(diǎn)，根據(jù)該地 點(diǎn)所在州的銷售稅稅率，計(jì)算出要交納的銷售稅，并一并計(jì)入賬單。


①?gòu)母鲊?guó)電子商務(wù)的實(shí)踐來看，電子商務(wù)也并非可以隨心所欲地全球化的擴(kuò)張，除了稅收政策之外，金融和支付 的監(jiān)管等等，都限制了電子商務(wù)的跨國(guó)發(fā)展。  5



因此，所謂的美國(guó)電子商務(wù)免稅，其稅收政策含義與我國(guó)電子商務(wù)的稅收政策截然不同，美 國(guó) 2013 年電子商務(wù)的稅收政策變化是從個(gè)別要求交納的州銷售稅到普遍征收的州銷售稅， 而我國(guó) 是完善現(xiàn)有的稅收政策和管理制度，而從來并未存在所謂的“稅收真空” 。 （二）特殊性的電子商品的稅收政策:ATO
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澳大利亞在流通環(huán)節(jié)征收貨物和勞務(wù)稅（Good and Service Tax, GST）,該稅與我國(guó)的增值 稅相似，凡在澳大利亞境內(nèi)從事除金融以外的一切貨物及勞務(wù)銷售（包括銷售不動(dòng)產(chǎn)、無形資產(chǎn) 以及進(jìn)口貨物和勞務(wù)）全部納入 GST 的征收范圍。目前對(duì)電子商務(wù)采取的稅收政策是在 GST 稅收 框架內(nèi)進(jìn)行完善和解釋，其中若干典型電子商務(wù)情況的稅收政策如下： 1、通過互聯(lián)網(wǎng)提供服務(wù)的電子商務(wù)稅收政策 通過互聯(lián)網(wǎng)提供廣告服務(wù)的典型情況包括以下三種：第一，澳大利亞居民企業(yè)通過另一個(gè)澳 大利亞居民企業(yè)的互聯(lián)網(wǎng)站發(fā)布廣告，對(duì)產(chǎn)品和服務(wù)進(jìn)行營(yíng)銷；這種情況在 GST 稅收政策的適用 中沒有不明確的地方，與傳統(tǒng)方式提供在稅收處理中沒有差異。第二，澳大利亞非居民企業(yè)通過 澳大利亞居民企業(yè)的互聯(lián)網(wǎng)站發(fā)布廣告，對(duì)產(chǎn)品和服務(wù)進(jìn)行營(yíng)銷；根據(jù)澳大利亞現(xiàn)行的增值稅政 策免征增值稅；第三，澳大利亞居民企業(yè)通過澳大利亞非居民企業(yè)的互聯(lián)網(wǎng)站發(fā)布廣告，對(duì)產(chǎn)品 和服務(wù)進(jìn)行營(yíng)銷，屬于 GST 不征稅范圍。 2、特殊的商品：通過互聯(lián)網(wǎng)銷售數(shù)字化產(chǎn)品 澳大利亞居民公司通過非居民網(wǎng)站在線購(gòu)買了數(shù)字化產(chǎn)品（如軟件等） ，在所得稅和流轉(zhuǎn)稅處 理如下：第一，所得稅。一般而言，非居民公司的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)不必在澳大利亞繳納企業(yè)所得稅，除 非這些業(yè)務(wù)是通過在澳大利亞的常設(shè)機(jī)構(gòu)來完成的。而擁有一個(gè)（澳大利亞）獨(dú)立的互聯(lián)網(wǎng)服務(wù) 提供商（ISP）的網(wǎng)站并不被認(rèn)為是在澳大利亞具有常設(shè)機(jī)構(gòu)，因此該項(xiàng)業(yè)務(wù)不需要在澳大利亞交 納相應(yīng)的所得稅。然而，如果澳大利亞的居民公司向非居民公司支付軟件許可費(fèi)（license fee） ， 例如獲得制作軟件的拷貝進(jìn)行銷售的許可權(quán)，這種許可費(fèi)在某些情況下將被課征特許權(quán)預(yù)提所得 稅（royalty withholding tax） 。第二，貨物與勞務(wù)稅（GST） 。 ，由于根據(jù)澳大利亞 GST 法律，非 居民公司在互聯(lián)網(wǎng)上銷售數(shù)字化產(chǎn)品一般不構(gòu)成與澳大利亞有實(shí)際聯(lián)系的銷售，非居民公司通過 互聯(lián)網(wǎng)銷售數(shù)字化公司不需要繳納 GST 稅；然而，如果購(gòu)買數(shù)字化產(chǎn)品(軟件)的居民公司是一家 金融機(jī)構(gòu)，提供已稅進(jìn)項(xiàng)（input taxed）的服務(wù)，購(gòu)買的軟件用于提供這些已稅進(jìn)項(xiàng)的服務(wù)，這 時(shí)，根據(jù)特殊條款，非居民公司向居民公司銷售軟件就被認(rèn)為是應(yīng)納稅的銷售，因?yàn)檫@時(shí)居民公 司所購(gòu)買的軟件與提供已稅進(jìn)項(xiàng)的服務(wù)有關(guān)。不過，這時(shí)納稅人不是銷售數(shù)字化產(chǎn)品的非居民公 司，而是居民公司，它需要繳納軟件銷售價(jià)格 10%的 GST 稅。 （三）歐盟的電子商務(wù)政策 對(duì)于在歐盟區(qū)域內(nèi)開展電子商務(wù)服務(wù)的企業(yè)，如亞馬遜（Amazon） 、易貝（EBay）等電子商務(wù) 網(wǎng)站，需要按照歐盟的規(guī)定，對(duì)歐盟區(qū)域內(nèi)的銷售，按照消費(fèi)者所處國(guó)家的增值稅稅率交納一定 比率的增值稅額。對(duì)于特殊范圍的貨物（例如書本、嬰兒用品、日用品）的銷售，則可以與線下 銷售一樣，享受免稅服務(wù)。數(shù)字產(chǎn)品的銷售（Kindle 內(nèi)容，應(yīng)用程序、MP3 等）則適用 Amazon


①謝波峰（2013）進(jìn)行了該方面更為詳細(xì)的介紹



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注冊(cè)地盧森堡 15%的稅率 （電子書適用稅率 3%） 。 對(duì)于歐盟區(qū)域以外的消費(fèi)者， 沒有增值稅的要求， 但必須按照消費(fèi)者所在國(guó)的要求，由電子商務(wù)網(wǎng)站預(yù)先收取相應(yīng)的目的地國(guó)的進(jìn)口稅收。 （四）電子商務(wù)的優(yōu)惠政策 除了明確電子商務(wù)的適用稅收政策之外，各國(guó)（和地區(qū)）還制定了一些針對(duì)電子商務(wù)的稅收 優(yōu)惠政策。首先在起征點(diǎn)方面。很多國(guó)家都規(guī)定，境外通過電子商務(wù)方式銷售貨物設(shè)立了相應(yīng)的 起征點(diǎn)，例如澳大利亞 GST 法律規(guī)定，通過達(dá)到澳大利亞有實(shí)質(zhì)聯(lián)系的銷售額（Turnover）達(dá)到 或超過登記要求（75000 澳元，非盈利機(jī)構(gòu)為 150000 澳元） ，需要在澳大利亞進(jìn)行 GST 稅收登記。 其次，對(duì)于通過電子商務(wù)方式進(jìn)行購(gòu)買的企業(yè)和個(gè)人，可以享受一定的稅收優(yōu)惠。例如在在新加 坡，除了電子商務(wù)稅收的一般規(guī)定，對(duì)于個(gè)人通過電子商務(wù)方式購(gòu)買軟件在滿足一定條件下享受 免稅優(yōu)惠，另外對(duì)購(gòu)買科學(xué)、教育等領(lǐng)域的信息產(chǎn)品在 2013 年前享受免稅優(yōu)惠。第三，針對(duì)某些 特定的貨物和特殊的群體，通過電子商務(wù)銷售，享受免稅待遇。例如，在歐盟區(qū)域，在電子商務(wù) 網(wǎng)站購(gòu)買特殊范圍的貨物，享受免稅待遇，對(duì)于殘疾人和慢性病患者，可以享受退稅待遇。 這些稅收優(yōu)惠的制定，既考慮了電子商務(wù)的特點(diǎn)，也結(jié)合了各國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的戰(zhàn)略發(fā)展需要， 既可以有利于全球化商務(wù)的運(yùn)營(yíng)，又不會(huì)損害太大的國(guó)家稅收利益。

四、對(duì)我國(guó)電子商務(wù)稅收政策的看法和建議
在對(duì)我國(guó)電子商務(wù)稅收政策現(xiàn)狀、經(jīng)濟(jì)影響和國(guó)外經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行分析和介紹之后，以下將提出對(duì) 我國(guó)電子商務(wù)稅收政策的若干看法和建議。 （一）澄清電子商務(wù)應(yīng)適用的稅收政策 針對(duì)電子商務(wù)有關(guān)爭(zhēng)論，澄清電子商務(wù)的納稅義務(wù)。應(yīng)明確電子商務(wù)僅是銷售方式的變化， 基本屬于我國(guó)目前的流轉(zhuǎn)稅的征收范圍， “電子商務(wù)稅收政策空白”等不正確說法影響了電子商務(wù) 經(jīng)營(yíng)者的納稅意識(shí)養(yǎng)成。 圍繞著電子商務(wù)的特性（3A 中的 anywhere）和稅收要素，結(jié)合典型案例，分析電子商務(wù)的稅 收政策和稅收管理。澄清以下電子商務(wù)的稅收要素： 第一，需要交納什么稅：一般而言，電子商務(wù)銷售的是貨物，根據(jù)前述有關(guān)規(guī)定，需要交納 增值稅，如果提供的營(yíng)業(yè)稅勞務(wù)，則交納營(yíng)業(yè)稅。 第二，按什么身份交稅：對(duì)于大部分電子商務(wù)企業(yè)而言，應(yīng)該是以小規(guī)模納稅人的身份交稅， 但對(duì)于超過一般納稅人標(biāo)準(zhǔn)的電子商務(wù)企業(yè)而言，應(yīng)該要求認(rèn)證為一般納稅人。 第三，在哪交稅：對(duì)于具有實(shí)體店的企業(yè)，由于其擁有注冊(cè)地點(diǎn)，一般是注冊(cè)點(diǎn)交納。對(duì)于 目前僅有網(wǎng)店的電子商務(wù)企業(yè)，明確納稅地點(diǎn)，區(qū)分不同類型的電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)情況，按網(wǎng)店經(jīng)營(yíng) 者所在地、網(wǎng)店發(fā)貨地、消費(fèi)者所在地（消費(fèi)地原則） 、交易平臺(tái)所在地、網(wǎng)店經(jīng)營(yíng)者戶口所在地 等進(jìn)行明確。 第四，明確電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)中相關(guān)方的稅收義務(wù)。針對(duì)電子商務(wù)活動(dòng)中相關(guān)各方?jīng)]有相應(yīng)的稅 收義務(wù)規(guī)定，例如平臺(tái)提供者沒有稅收義務(wù)的規(guī)定，既沒有作為第三方的信息報(bào)告義務(wù)，也沒有 像其它稅收政策所規(guī)定的稅款相關(guān)的義務(wù)。應(yīng)明確電子商務(wù)平臺(tái)提供者，在不同經(jīng)營(yíng)情況下，具 有信息報(bào)告義務(wù)、稅款代征代繳義務(wù)等不同的相應(yīng)稅收義務(wù)。 （二）基于消費(fèi)課稅轉(zhuǎn)型總體設(shè)計(jì)電子商務(wù)的稅收政策
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不可否認(rèn)，電子商務(wù)的稅收政策將對(duì)今后十到二十年內(nèi)稅收經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響。因此，基于 當(dāng)前的短期稅收政策考慮固然有一定道理，但將可能會(huì)留下些許隱患。我國(guó)未來的稅收政策在流 轉(zhuǎn)稅方面，或許會(huì)是基于消費(fèi)課稅的稅收政策導(dǎo)向，而并非目前的基于生產(chǎn)的稅收政策�；谏� 產(chǎn)和銷售的增值稅政策，在分稅制財(cái)政體制下造成地方政府熱衷上項(xiàng)目的內(nèi)生財(cái)稅機(jī)制沖動(dòng)，一 直為各界所詬病，而分稅制財(cái)政體制估計(jì)將是中長(zhǎng)期我國(guó)的基本財(cái)政制度，因此改變目前的內(nèi)在 稅收設(shè)計(jì)帶來的沖動(dòng)，或許是可行的選項(xiàng)。電子商務(wù)作為一種新生增量，通過在該領(lǐng)域的制度設(shè) 計(jì)改變目前的機(jī)制，未嘗不是一種很好的選擇，例如在電子商務(wù)納稅地選擇上，可以考慮將消費(fèi) 者消費(fèi)地作為稅收交納地點(diǎn)， 這種面向消費(fèi)課稅的做法至少在美國(guó)將要開征的銷售稅是這樣做的， 也是國(guó)際電子商務(wù)課稅原則中所推薦的一種做法。 具體而言，可以考慮： （1）在個(gè)人網(wǎng)商上考慮在居住地稅務(wù)管理登記的同時(shí)，按照消費(fèi)者所 在地，借鑒歐盟和美國(guó)經(jīng)驗(yàn)，由個(gè)人網(wǎng)商平臺(tái)向消費(fèi)者所在地省級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納代征代繳的相關(guān) 流轉(zhuǎn)稅稅收。 （2）從長(zhǎng)遠(yuǎn)來看，大型企業(yè)網(wǎng)商也可逐步向以上政策轉(zhuǎn)變。 （三）有條件地制定電子商務(wù)稅收優(yōu)惠政策有利于我國(guó)經(jīng)濟(jì)和商業(yè)的發(fā)展 在各國(guó)對(duì)電子商務(wù)具有一定優(yōu)惠政策的同時(shí)，對(duì)于電子商務(wù)是否需要采取稅收優(yōu)惠也有不同 的觀點(diǎn)。目前而言，不支持對(duì)電子商務(wù)采取優(yōu)惠政策的一方認(rèn)為（例如，武漢市國(guó)家稅務(wù)局課題 組（2014） ） ，對(duì)電子商務(wù)采取稅收優(yōu)惠政策，是對(duì)傳統(tǒng)商務(wù)企業(yè)的不公平，尤其是數(shù)字鴻溝的存 在，使得這一現(xiàn)象可能更為嚴(yán)重。 本文認(rèn)為，對(duì)于電子商務(wù)優(yōu)惠政策的考慮應(yīng)該結(jié)合我國(guó)的經(jīng)濟(jì)社會(huì)和商業(yè)運(yùn)營(yíng)的現(xiàn)狀來綜合 考慮。正如本文前述，目前我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)和商業(yè)生態(tài)中存著著某些不正態(tài)的定價(jià)模式（這一模式 下存在著不少暴利行業(yè)） 、商業(yè)中的誠(chéng)信缺失、質(zhì)量低下等嚴(yán)重問題，電子商務(wù)作為新興的商務(wù)模 式，所具備的技術(shù)特性可以發(fā)揮對(duì)舊有的商業(yè)生態(tài)革新性作用，對(duì)解決這些問題起到改善性的推 進(jìn)作用。我們不能期望作為新生力量的電子商務(wù)能夠擁有足夠的力量自發(fā)地滌蕩這些存在的負(fù)面 影響，從這一角度來看，稅收作為重要的政府調(diào)控力量之一，應(yīng)該發(fā)揮起應(yīng)有的促進(jìn)作用。 當(dāng)然，對(duì)于電子商務(wù)稅優(yōu)惠政策的應(yīng)用是有條件的。從目前條件來看，應(yīng)當(dāng)結(jié)合國(guó)家電子商 務(wù)示范項(xiàng)目中的電子溯源、電子亮證 等，給予電子商務(wù)企業(yè)一定的稅收優(yōu)惠，一方面支持電子商 務(wù)企業(yè)應(yīng)用相應(yīng)的技術(shù)和標(biāo)準(zhǔn)。這種稅收優(yōu)惠并非對(duì)傳統(tǒng)商務(wù)企業(yè)的不公平，由于國(guó)家對(duì)電子商 務(wù)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)采取的自由進(jìn)入立場(chǎng)，傳統(tǒng)商務(wù)企業(yè)可以通過設(shè)立電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)形態(tài)，與新興的電 子商務(wù)企業(yè)展開公平的競(jìng)爭(zhēng)，這種競(jìng)爭(zhēng)將有利于消費(fèi)環(huán)境的優(yōu)化，并將促進(jìn)消費(fèi)的發(fā)展。 有條件地制定電子商務(wù)稅收優(yōu)惠政策，具有若干優(yōu)點(diǎn)：第一，將“低價(jià)的”地下競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)， 轉(zhuǎn)變?yōu)榈厣系亩愂崭?jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，將見不得陽光的“偷逃稅”的所謂“優(yōu)勢(shì)” ，變成光明正大的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu) 勢(shì)，使得電子商務(wù)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)從稅收“說辭”轉(zhuǎn)變?yōu)槎▋r(jià)模式、合理商業(yè)利潤(rùn)等自身原因的審視。 第二，國(guó)家從做大的市場(chǎng)大餅中獲得稅收利益，人民群眾從良性的電子商務(wù)運(yùn)營(yíng)中得到實(shí)惠，形 成國(guó)家稅收、電子商務(wù)企業(yè)、人民群眾三方得益的良性循環(huán)。
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①2012 年，我國(guó)開始在 22 個(gè)國(guó)家電子商務(wù)示范城市開展網(wǎng)上信用、電子認(rèn)證、在線支付和物流配送等多個(gè)領(lǐng)域 的試點(diǎn)項(xiàng)目。  8



另外，對(duì)電子商務(wù)企業(yè)的優(yōu)惠，眼光同時(shí)要放遠(yuǎn)，放寬，著眼于服務(wù)電子商務(wù)和傳統(tǒng)商務(wù)兩 方面的整體產(chǎn)業(yè)格局，不僅是考慮電子商務(wù)企業(yè)，還要考慮服務(wù)于電子商務(wù)企業(yè)的新型第三方電 子商務(wù)服務(wù)企業(yè)。阿里巴巴研究中心的數(shù)據(jù)顯示，天貓、淘寶賣家服務(wù)平臺(tái)的第三方服務(wù)商數(shù)量 已從 2011 年的 600 個(gè)左右，增加到 2012 年的 2800 多個(gè)。服務(wù)工具數(shù)量已從 2011 年的 1930 款， 增加到 2012 年的 8000 款，同比 400%以上的爆發(fā)式增長(zhǎng)，展現(xiàn)了第三方服務(wù)市場(chǎng)的巨大潛力。 （四）目前可以考慮制定的若干電子商務(wù)稅收優(yōu)惠 針對(duì)電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，根據(jù)國(guó)家產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整和促進(jìn)就業(yè)的需要，針對(duì)電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)， 結(jié)合國(guó)家電子商務(wù)各種類型示范項(xiàng)目，研究若干促進(jìn)性的流轉(zhuǎn)稅和所得稅稅收優(yōu)惠，可以考慮以 下方面的稅收優(yōu)惠措施： 第一，對(duì)個(gè)人電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)者，本著“加強(qiáng)管理、優(yōu)化服務(wù)、簡(jiǎn)化程序、降低稅負(fù)”等原則， 結(jié)合現(xiàn)有的稅收管理制度，在流轉(zhuǎn)稅中適當(dāng)提高起征點(diǎn)，在所得稅中適當(dāng)提高免征額。對(duì)電子商 務(wù)服務(wù)企業(yè)（平臺(tái)、物流、技術(shù)服務(wù)）等結(jié)合國(guó)家營(yíng)改增稅收政策，參照軟件企業(yè)的稅收優(yōu)惠政 策，給予相應(yīng)的流轉(zhuǎn)稅政策和所得稅政策。 第二，考慮電子商務(wù)經(jīng)濟(jì)中的分項(xiàng)目稅收優(yōu)惠，例如考慮對(duì)符合條件的電子商務(wù)企業(yè)稅收優(yōu) 惠，例如國(guó)家急需加強(qiáng)質(zhì)量管理的，人民群眾呼聲較高的產(chǎn)品，如嬰幼兒用品，奶粉，食品等； 同時(shí)，享受優(yōu)惠的電子商務(wù)企業(yè)必須采取電子認(rèn)證、質(zhì)量追溯、電子亮證等一系列電子商務(wù)示范 項(xiàng)目（從這一角度來看，稅收優(yōu)惠是一種對(duì)電子商務(wù)企業(yè)的補(bǔ)償） 。 第三，考慮跨國(guó)電子商務(wù)的稅收優(yōu)惠政策，隨著跨國(guó)電子商務(wù)平臺(tái)的發(fā)展，在保護(hù)我國(guó)稅收 利益，利用大數(shù)據(jù)技術(shù)強(qiáng)化監(jiān)管的前提下，同時(shí)需要考慮支持電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)者拓展國(guó)際業(yè)務(wù)和方 便人民群眾利用國(guó)際電子商務(wù)平臺(tái)，聯(lián)系中國(guó)制造產(chǎn)品的國(guó)際聲譽(yù)提高等政策目標(biāo)，研究出臺(tái)貨 物出口和服務(wù)出口的稅收優(yōu)惠政策，制定享受電子商務(wù)優(yōu)惠政策的部分生活必需品目錄。

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Views on the Current Tax Policy of E-Commerce in China
XIE Bofeng (School of Finance, Renmin University of China, 100872) 
Abstract: The paper analyses the current tax policy of E-commerce in china indicating the tax policy of the E-commerce is not ‘vacuum’. Based on the foreign research, the paper concludes the economic effect of tax policy on E-commerce is not as big as expected. Combined with experiences of foreign countries, the paper suggests we should formulate tax breaks under some restriction considering the current transformation environment of china with clarification the tax policy of E-commerce，which will help the development of economics and business environment in china. Key words: E-commerce, tax policy, tax breaks



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  本文關(guān)鍵詞：對(duì)當(dāng)前我國(guó)電子商務(wù)稅收政策若干問題的看法，由筆耕文化傳播整理發(fā)布。