本文關(guān)鍵詞：重申稅收法定主義，由筆耕文化傳播整理發(fā)布。

憲法的根本目的在于保護公民基本權(quán)利。無論是公民義務(wù)的設(shè)定，還是國家機構(gòu)的安排，或是國家職能的定位，都是以人民主權(quán)為基礎(chǔ)，服務(wù)于保護公民基本權(quán)利的目的。既然如此，稅收的開征也必須受制于人民主權(quán)原則和公民的基本權(quán)利，不能任由政府通過行政程序單方面決定。《憲法》第二條明確規(guī)定，中華人民共和國的一切權(quán)力屬于人民。人民行使國家權(quán)力的機關(guān)是全國人民代表大會和地方各級人民代表大會。第十三條又規(guī)定：“公民的合法的私有財產(chǎn)不受侵犯。”稅收是對公民財產(chǎn)權(quán)的一種“侵害”，它直接導(dǎo)致財產(chǎn)的損失和減少，必須基于公民的“同意”，立法的過程就是在行使同意權(quán)。在這個過程中，公民選舉代表組成議會，議會決定稅收，稅收的合法性才能在憲法上建立起來。如果剝奪公民的參與權(quán)，或者剝奪公民代表在稅收問題上的決定權(quán)，而直接由政府或其他機構(gòu)向公民征稅，這與憲法保護公民財產(chǎn)權(quán)的宗旨相悖，也與主權(quán)在民的原則沖突。

正因為如此，《憲法》第五十六條既是對公民納稅義務(wù)的確認，也是對國家課稅權(quán)的一種限制。此處所謂的“法律”，應(yīng)該僅指全國人大及其常委會制定的法律。基于此，1992年制定的《稅收征管法》第三條規(guī)定：“稅收的開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅，依照法律的規(guī)定執(zhí)行；法律授權(quán)國務(wù)院規(guī)定的，依照國務(wù)院制定的行政法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行。”2000年制定的《立法法》第八條和第九條也明確要求，財政、稅收的基本制度只能制定法律；尚未制定法律的，只有得到全國人大及其常委會的授權(quán)，國務(wù)院才可以制定稅收行政法規(guī)。這些無疑都是稅收法定主義的具體體現(xiàn)，說明稅收法定在中國有現(xiàn)實的法律依據(jù)。

換言之，現(xiàn)有的法律可以得出稅收法定主義的結(jié)論。況且，“從我國《憲法》的立法、實施及數(shù)次修訂的歷史及將來相當(dāng)一段時間的發(fā)展趨勢來看，通過修訂將有關(guān)明確表述稅收法定主義的條文增補進《憲法》當(dāng)中，其難度非常大。所以，在立法上暫時的不可能和實踐的迫切需要以及研究的漸趨成熟等情形并存的條件下，選擇一條中間路線、從法解釋學(xué)的角度為稅收法定主義尋求到一個間接的憲法條文依據(jù)，或許是迫不得已的折中方案。”[2]

不過，從盡善盡美，消除分歧的角度看，如果有機會修改憲法和法律，尤其是對憲法的修改，當(dāng)然更好。若然如此，應(yīng)特別注意稅收法定主義的確認立場和角度，從設(shè)定政府義務(wù)的角度考慮稅收法定主義，而不是從公民義務(wù)的角度出發(fā)。具體來說，，需著重考慮：“1.從立法技術(shù)的角度，應(yīng)用怎樣的立法語言在《憲法》條文中將稅收法定主義明白無誤地準(zhǔn)確表述；2.如何選擇適當(dāng)時機，以憲法修正案的形式將規(guī)定稅收法定主義的條文補進現(xiàn)行《憲法》中；3.在目前一時難以對《憲法》加以修正的情況下，可以采取由全國人大對《憲法》第五十六條進行立法解釋，或在將來制定《稅收基本法》時加以規(guī)定等方式來確定稅收法定主義。”[3]最為理想的是，從憲法到立法法，再到稅收基本法，確立一套完整的稅收法定主義體系[4]。

[1] 張守文：《論稅收法定主義》，載《法學(xué)研究》第18卷第6期。

[2] 李剛、周俊琪：《從法解釋的角度看我國<憲法>第五十六條與稅收法定主義—與劉劍文、熊偉二學(xué)者商榷》，載《稅務(wù)研究》2006年第9期。

[3] 同上注。

[4] 詳細的論述參見翟繼光：《稅收法定原則比較研究——稅收立憲的角度》，載《杭州師范學(xué)院學(xué)報（社會科學(xué)版）》2005年第2期。

三、清理授權(quán)立法：落實稅收法定的當(dāng)務(wù)之急

落實稅收法定主義有大量的工作要做，最核心的任務(wù)莫過于強化立法機關(guān)的權(quán)威，妥善解決已有的立法授權(quán)和授權(quán)立法。1985年4月10日，六屆全國人大三次會議決定，授權(quán)國務(wù)院對于有關(guān)經(jīng)濟體制改革和對外開放方面的問題，必要時可以根據(jù)憲法，在同有關(guān)法律和全國人大及其常委會的有關(guān)決定的基本原則不相抵觸的前提下，制定暫行的規(guī)定或者條例，頒布實施，并報全國人大常委會備案（下文簡稱“1985年授權(quán)決定”）。這是目前仍然有效的一個立法授權(quán)決定，也是現(xiàn)行15個稅收暫行條例的法律依據(jù)。盡管和《立法法》第十條的要求相比，此次授權(quán)過于寬泛，接近空白授權(quán)，但是，此次授權(quán)令發(fā)布在前，《立法法》生效在后，在全國人大明確宣布其無效之前，仍然不得不承認其法律效力。相應(yīng)地，對于依據(jù)此次授權(quán)令而制定的稅收行政法規(guī)，也必須歷史地看待，積極穩(wěn)妥地處理。

鑒于“1985年授權(quán)決定”的范圍不限于稅收立法，而經(jīng)濟體制改革和對外開放方面的其它事項，并不一定都要列為法律保留事項，因此，近期指望全國人大廢止該決定的可能性不大。但是，可以利用修改《稅收征收管理法》的機會，重申稅收法定主義，廢止稅收授權(quán)立法的內(nèi)容。例如，《稅收征收管理法》第三條第一款可以修改為：“稅收的開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅，依照法律的規(guī)定執(zhí)行。”第二款可以修改：“任何機關(guān)、單位和個人不得違反法律的規(guī)定，擅自作出稅收開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅和其他同稅收法律相抵觸的決定。”適當(dāng)?shù)臅r候再來修改《立法法》，將財稅基本制度列為禁止授權(quán)立法事項。這樣，根據(jù)后法優(yōu)于前法的原則，即便“1985年授權(quán)決定”仍然有效，稅收方面的立法授權(quán)也將不復(fù)存在。

稅收立法授權(quán)被收回后，根據(jù)授權(quán)而制定的稅收行政法規(guī)并非當(dāng)然失效。讓其喪失法律效力最直接的方式是由國務(wù)院明令廢止。2006年，國務(wù)院發(fā)布第459號令，廢止《屠宰稅暫行條例》，就屬于這種情況。稅收立法授權(quán)被收回后，如果相應(yīng)的稅收立法被認為違反憲法和法律，而國務(wù)院又沒有予以廢止，根據(jù)《立法法》第88條，全國人大常委會有權(quán)將其撤銷。對于確有必要存在的稅種，全國人大應(yīng)盡快制定相應(yīng)的法律，取代稅收行政法規(guī)。《立法法》第11條規(guī)定，“授權(quán)立法事項，經(jīng)過實踐檢驗，制定法律的條件成熟時，由全國人民代表大會及其常務(wù)委員會及時制定法律。法律制定后，相應(yīng)立法事項的授權(quán)終止。”《車船稅法》生效后，《車船稅暫行條例》自然失效，就是一個例證。

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