論文摘要 本文通過(guò)對(duì)深市主板472家上市公司2013年的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告進(jìn)行梳理和研究，重點(diǎn)關(guān)注內(nèi)部控制缺陷的披露情況，發(fā)現(xiàn)目前內(nèi)部控制缺陷信息的披露存在諸多問(wèn)題，針對(duì)相關(guān)問(wèn)題，我們提出增強(qiáng)管理層披露內(nèi)部控制缺陷信息的意識(shí)、完善內(nèi)部控制缺陷披露細(xì)則和加大相關(guān)部門對(duì)內(nèi)部控制缺陷信息披露的監(jiān)管的建議。

　　論文關(guān)鍵詞 內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告 內(nèi)部控制缺陷 信息披露

　　不斷蔓延的經(jīng)濟(jì)危機(jī)及財(cái)務(wù)舞弊現(xiàn)象使人們對(duì)內(nèi)部控制的關(guān)注度大大增加，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告作為內(nèi)部控制信息披露的載體，也逐漸開始引起人們的重視。而作為內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的核心部分——內(nèi)部控制缺陷，開始成為債權(quán)人、投資者等利益相關(guān)者關(guān)注的焦點(diǎn)。但許多公司為了保護(hù)自身利益，不愿如實(shí)披露內(nèi)部控制缺陷信息，造成內(nèi)部控制缺陷信息披露整體含金量較低，語(yǔ)言抽象，放之四海而皆準(zhǔn)。因此，為保護(hù)外部利益者的利益，亟需規(guī)范我國(guó)的內(nèi)部控制體系，尤其是完善內(nèi)部控制缺陷機(jī)制。

　　一、內(nèi)部控制缺陷披露的概況

　　根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》（以下簡(jiǎn)稱《指引》），內(nèi)部控制缺陷是指當(dāng)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)或運(yùn)行不允許管理層或雇員實(shí)施他們的職能來(lái)及時(shí)防止錯(cuò)誤與舞弊的發(fā)生，從而發(fā)生了內(nèi)部控制缺陷。內(nèi)部控制缺陷信息披露是指管理層對(duì)內(nèi)部控制作出評(píng)價(jià)時(shí)對(duì)所發(fā)現(xiàn)的偏離企業(yè)目標(biāo)的問(wèn)題及對(duì)此所作出的相應(yīng)整改措施等相關(guān)信息的披露。內(nèi)部控制缺陷是內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告中的最重要組成部分。因此，企業(yè)在對(duì)外披露自評(píng)報(bào)告時(shí)，董事會(huì)和管理層會(huì)對(duì)內(nèi)部控制情況進(jìn)行全面評(píng)價(jià)，找出公司層面和業(yè)務(wù)層面相關(guān)控制的控制目標(biāo)和風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。通過(guò)全面梳理企業(yè)的內(nèi)部控制，企業(yè)能夠發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制制度在設(shè)計(jì)和運(yùn)行方面存在的缺陷和漏洞問(wèn)題，以便及時(shí)采用有效的措施來(lái)應(yīng)對(duì)相關(guān)問(wèn)題。同時(shí)，外部的利益相關(guān)者通過(guò)企業(yè)披露的內(nèi)部控制缺陷信息，清楚了解公司的相關(guān)情況，及時(shí)作出有利的決策。

　　二、內(nèi)部控制缺陷信息的披露中存在的問(wèn)題

　　雖然內(nèi)部控制缺陷信息披露已經(jīng)引起廣泛關(guān)注，但目前其披露情況不盡如人意，許多披露缺乏實(shí)質(zhì)性內(nèi)容，為深入剖析內(nèi)部控制缺陷信息披露情況，筆者篩選相關(guān)數(shù)據(jù)對(duì)其進(jìn)行研究。由于深市2008年開始強(qiáng)制性要求主板上市公司披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告，滬市在2013年底也未對(duì)此作出要求，因此，筆者選取2013年深市A股472家公司的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告作為研究對(duì)象，對(duì)其進(jìn)行梳理和分析，結(jié)果發(fā)現(xiàn)：有90.25%的企業(yè)披露其公司內(nèi)部控制缺陷標(biāo)準(zhǔn)，83.05%的企業(yè)區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷，同時(shí)，有5家公司披露存在的內(nèi)部控制重大缺陷，占比1.06%，公司存在的重大缺陷已經(jīng)整改完成；16家公司披露了公司整改之前存在的重要缺陷，占比3.39%；262家公司披露存在的一般缺陷，占比55.51%，6.57%的企業(yè)披露了內(nèi)部控制缺陷的整改措施。通過(guò)對(duì)內(nèi)部控制缺陷信息的調(diào)查和整理發(fā)現(xiàn)，公司在披露內(nèi)部控制缺陷信息時(shí)，主要存在以下三方面的問(wèn)題：
　�。ㄒ唬┕芾韺又饔^披露缺陷意識(shí)不強(qiáng)
　　企業(yè)在披露內(nèi)部控制缺陷時(shí)泛泛而談，語(yǔ)言模糊。如在“內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定情況”一欄大多數(shù)企業(yè)用“本期間不存在內(nèi)部控制重大缺陷和重要缺陷”來(lái)概括，，大部分公司在“內(nèi)部控制缺陷的整改情況”欄用“針對(duì)報(bào)告期內(nèi)發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷，公司各機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人采取積極措施進(jìn)行整改”來(lái)概括公司發(fā)現(xiàn)的缺陷和整改情況，很少提及公司內(nèi)部控制缺陷內(nèi)容、造成影響和整改措施。即使內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的意見(jiàn)類型為非標(biāo)意見(jiàn)，公司也未對(duì)內(nèi)部控制的缺陷類型和缺陷內(nèi)容做相關(guān)披露。由此可見(jiàn)，管理層可能故意隱瞞或刻意減少缺陷信息的對(duì)外公布。從深市2013年內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的情況來(lái)看， ST公司一般很少披露內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的內(nèi)容也比較簡(jiǎn)單；另外，許多公司在“內(nèi)部控制缺陷及整改情況”欄中用一句話“本報(bào)告期間不存在重大缺陷，所發(fā)現(xiàn)的缺陷問(wèn)題全部已進(jìn)行整改”來(lái)概括，管理層傾向于不披露或少披露缺陷信息。究其原因，主要是披露內(nèi)部控制缺陷信息的成本較高，不僅包括顯性成本，如資料的搜集、整理、分析、評(píng)價(jià)等；還包括許多隱形成本，如遭受信用評(píng)級(jí)機(jī)構(gòu)和貸款方的嚴(yán)厲監(jiān)督和審查，內(nèi)部控制缺陷信息產(chǎn)生的負(fù)面效應(yīng)讓投資者對(duì)公司的不信任等。
　�。ǘ┢髽I(yè)內(nèi)部控制缺陷機(jī)制不完善
　　一方面，內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)存在偏差，內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定情況與內(nèi)部控制局限性存在模糊性。2013年，深市披露的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告中部分企業(yè)認(rèn)為自己的內(nèi)部控制無(wú)缺陷，而將所發(fā)現(xiàn)的缺陷歸咎于內(nèi)部控制局限性，從而得出內(nèi)部控制有效性的結(jié)論。內(nèi)部控制缺陷和內(nèi)部控制局限性都是內(nèi)部控制出現(xiàn)差錯(cuò)，不能及時(shí)防止錯(cuò)誤與舞弊的發(fā)生；不同之處在于內(nèi)部控制缺陷是指內(nèi)部控制在設(shè)計(jì)過(guò)程中對(duì)重要目標(biāo)缺少防范控制及在運(yùn)行過(guò)程中沒(méi)有按照其設(shè)計(jì)的程序來(lái)執(zhí)行、授權(quán)不當(dāng)、缺乏勝任能力等；內(nèi)部控制局限性是指超出設(shè)計(jì)者的能夠預(yù)見(jiàn)的各種可能性或是運(yùn)行過(guò)程中超出制度范圍而無(wú)法達(dá)到控制的預(yù)期。內(nèi)部控制局限性包括人為判斷失誤、管理層相互勾結(jié)、人員能力不夠等。因此，在缺陷認(rèn)定的過(guò)程中，企業(yè)就存在機(jī)會(huì)主義選擇，把管理層越權(quán)、串通和同謀等內(nèi)部控制缺陷的情況歸咎于內(nèi)部控制局限性，從而得出內(nèi)部控制不存在缺陷。另一方面，內(nèi)部控制缺陷嚴(yán)重程度的劃分存在模糊性�！吨敢纷屍髽I(yè)自行確定內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，也未說(shuō)明缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)一旦確定就不再變更。這可能會(huì)導(dǎo)致企業(yè)存在自主選擇性問(wèn)題，將本該歸于重大缺陷的內(nèi)容認(rèn)定為重要缺陷，從而避免披露重大缺陷。另外，《指引》強(qiáng)制要求企業(yè)披露重大缺陷，對(duì)于重要缺陷和一般缺陷則未作強(qiáng)制性披露限制。但是，一項(xiàng)重要缺陷和其他缺陷相結(jié)合起來(lái)可能會(huì)導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部控制出現(xiàn)重大缺陷，管理層對(duì)此萬(wàn)萬(wàn)不可忽視。因此，內(nèi)部控制機(jī)制不健全會(huì)導(dǎo)致企業(yè)披露的內(nèi)部控制缺陷具有較大隨意性，所披露信息具有誤導(dǎo)性和迷惑性。

　�。ㄈ┍O(jiān)管部門的監(jiān)管力度不足
　　《指引》第二十二條規(guī)定，企業(yè)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告種至少應(yīng)當(dāng)包含以下內(nèi)容：內(nèi)部控制缺陷及其認(rèn)定情況；內(nèi)部控制缺陷的整改情況及重大缺陷擬采取的整改措施；內(nèi)部控制有效性的結(jié)論。從內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告所披露的缺陷情況來(lái)分析，大部分公司雖披露了內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，但在“內(nèi)部控制缺陷及整改情況”一欄大部分公司以不存在重大缺陷來(lái)概括，未披露缺陷的具體內(nèi)容和整改措施。一部分公司也并未對(duì)內(nèi)部控制的有效性作出明確的結(jié)論。同時(shí)，2013年深市聘請(qǐng)外部機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)所出具的351份內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中，其中有13份為非標(biāo)意見(jiàn)。在這13家公司中，有4家公司并未在內(nèi)部控制中提及缺陷情況，有4家公司說(shuō)明其存在一般缺陷。由此可見(jiàn)，企業(yè)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告沒(méi)有多大實(shí)質(zhì)性的內(nèi)容，缺陷信息含量低，但監(jiān)管部門并未明確對(duì)此企業(yè)應(yīng)該承擔(dān)的責(zé)任。對(duì)企業(yè)未按照規(guī)定披露內(nèi)部控制缺陷時(shí)，相關(guān)部門對(duì)此并未確定相關(guān)的懲罰措施。

　　三、完善我國(guó)內(nèi)部控制缺陷信息披露的建議

　�。ㄒ唬┰鰪�(qiáng)管理層披露內(nèi)部控制缺陷信息的意識(shí)
　　優(yōu)化公司治理結(jié)構(gòu)，對(duì)增強(qiáng)管理層披露內(nèi)部控制缺陷的意識(shí)有很大作用。目前我國(guó)的公司體系大部分屬于“一股獨(dú)大”格局，為避免小股東的利益受到損害，可以建立董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)平行的雙層治理結(jié)構(gòu)，監(jiān)事會(huì)負(fù)責(zé)監(jiān)督董事會(huì)，在董事會(huì)下設(shè)內(nèi)部審計(jì)委員會(huì)，然后在內(nèi)部審計(jì)委員會(huì)下設(shè)內(nèi)部審計(jì)部門。內(nèi)部審計(jì)對(duì)審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)，進(jìn)而對(duì)董事會(huì)負(fù)責(zé)，監(jiān)事會(huì)對(duì)股東大會(huì)負(fù)責(zé)。強(qiáng)化監(jiān)事會(huì)在公司治理中的作用，在公司內(nèi)部設(shè)立反舞弊機(jī)制，公司員工可以向監(jiān)事會(huì)舉報(bào)管理層的舞弊行為。這種機(jī)構(gòu)設(shè)置下內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性較高，在具體開展工作權(quán)威性較強(qiáng)，能夠糾正管理層在工作中的失誤和舞弊行為，提高管理層披露內(nèi)部控制缺陷的意識(shí)。此外，董事會(huì)和管理層當(dāng)局應(yīng)該對(duì)內(nèi)部控制缺陷披露情況負(fù)首要責(zé)任，獨(dú)立董事和監(jiān)事會(huì)也應(yīng)該對(duì)此作出評(píng)價(jià)意見(jiàn)。同時(shí)，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告應(yīng)該實(shí)施強(qiáng)制性審計(jì)，由專業(yè)機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制作出審計(jì)意見(jiàn)。在內(nèi)外雙重監(jiān)督的壓力下，管理層才會(huì)意識(shí)到內(nèi)部控制的重要性，完善公司的內(nèi)部控制管理制度，按照相關(guān)規(guī)定披露內(nèi)部控制缺陷信息。
　　（二）完善內(nèi)部控制缺陷披露細(xì)則
　　目前，我國(guó)雖有規(guī)范和指引對(duì)內(nèi)部控制做了詳細(xì)的說(shuō)明和操作步驟，但是關(guān)于內(nèi)部控制缺陷方面還有很多細(xì)節(jié)問(wèn)題未完善，如內(nèi)部控制缺陷的標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定、披露內(nèi)容、披露形式等，這使得大部分公司披露的缺陷形式化，沒(méi)有多大實(shí)質(zhì)性內(nèi)容�！吨敢诽岬剑瑑�(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定，特別是非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定，還缺乏一個(gè)統(tǒng)一的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)。因此，相關(guān)部門應(yīng)該完善內(nèi)部控制缺陷信息的披露細(xì)則，對(duì)于內(nèi)部控制缺陷和固有缺陷存在模糊的情況，直接認(rèn)定為內(nèi)部控制缺陷；為避免企業(yè)根據(jù)自身情況修改內(nèi)部控制缺陷標(biāo)準(zhǔn)，相關(guān)部門可以按行業(yè)分類來(lái)制定內(nèi)部控制缺陷標(biāo)準(zhǔn)，采用定量和定性的辦法劃分財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷；在“內(nèi)部控制缺陷的整改情況”一欄披露對(duì)具體的缺陷采取的整改措施以及采取整改措施后的剩余風(fēng)險(xiǎn)，以期促進(jìn)公司對(duì)其進(jìn)行整改。相關(guān)部門應(yīng)該制定更加詳盡的披露機(jī)制，使企業(yè)按照相關(guān)規(guī)定進(jìn)行有效披露缺陷情況。
　　（三）加大相關(guān)部門對(duì)內(nèi)部控制缺陷信息披露的監(jiān)管
　　為提高公司內(nèi)部控制缺陷信息披露的有效性和完整性 ，監(jiān)管部門應(yīng)該對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告和內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告進(jìn)行嚴(yán)格監(jiān)督，明確其各自的責(zé)任，以及違反相關(guān)規(guī)定的懲罰機(jī)制。建議相關(guān)監(jiān)管部門每年對(duì)企業(yè)的自我評(píng)價(jià)報(bào)告進(jìn)行抽查，對(duì)未按照要求披露缺陷的企業(yè)進(jìn)行公開譴責(zé)或處罰。對(duì)內(nèi)部控制缺陷的披露情況可以建立專門的信用評(píng)級(jí)體系，分為優(yōu)、良、中、差四個(gè)等級(jí)，并在證監(jiān)會(huì)的相關(guān)網(wǎng)站上進(jìn)行公示。對(duì)隱瞞重大缺陷的企業(yè)，限制其進(jìn)行對(duì)外增資和投資。因此，應(yīng)當(dāng)加大企業(yè)違規(guī)的懲罰力度，增加相應(yīng)的民事賠償責(zé)任，增加企業(yè)對(duì)外披露的違規(guī)成本。

本文編號(hào)：35982