1 導(dǎo)論

1.1 研究背景及意義

1.1.1 研究背景

內(nèi)部審計(jì)自誕生時(shí)起，就一直存在，并得到了長足的發(fā)展，關(guān)于其存在的理由眾說紛紜，但以往大量的實(shí)證證明，受托責(zé)任及代理關(guān)系奠定了內(nèi)部審計(jì)的理論基礎(chǔ)。隨著國內(nèi)外企業(yè)組織形式的發(fā)展演變，尤其是股份制企業(yè)形式的盛行，大型跨國公司基本都是股份制形式，而且隨著公司規(guī)模日益擴(kuò)大，公司管理級(jí)次逐漸復(fù)雜，使得內(nèi)部審計(jì)的作用越來越重要。在這個(gè)過程中，內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)涵同樣也經(jīng)歷了翻天覆地的變革，國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（英文簡稱“IIA”）分別在 1947 年、1971 年、1981 年、1990 年和 2001 年對(duì)內(nèi)部審計(jì)的定義做出了較大調(diào)整，依次為內(nèi)部控制、業(yè)務(wù)活動(dòng)、組織活動(dòng)、內(nèi)部控制、財(cái)務(wù)活動(dòng)、風(fēng)險(xiǎn)管理和治理過程。尤其是 20 世紀(jì) 90 年代之后，外部環(huán)境的一系列重大變化，對(duì)全世界的經(jīng)濟(jì)組織都產(chǎn)生了深遠(yuǎn)影響。面對(duì)競爭的日趨激烈和監(jiān)管的日漸嚴(yán)格，組織管理層必須迅速做出反應(yīng)，及時(shí)調(diào)整戰(zhàn)略，通過流程優(yōu)化，有效防范風(fēng)險(xiǎn)，這就需要內(nèi)部審計(jì)為其決策提供更加及時(shí)、準(zhǔn)確的信息。受這種趨勢(shì)的影響，我國內(nèi)部審計(jì)也必須進(jìn)行變革。2013 年，我國在借鑒 IIA 對(duì)內(nèi)部審計(jì)最新定義（2001 年）的基礎(chǔ)上，充分考慮了我國內(nèi)部審計(jì)發(fā)展現(xiàn)狀，對(duì)內(nèi)部審計(jì)做出了新的界定，力求反映國際、國內(nèi)內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)的最新變化，與 IIA 定義基本接軌，即內(nèi)部審計(jì)是一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)，它通過運(yùn)用系統(tǒng)、規(guī)范的方法，審查和評(píng)價(jià)組織的業(yè)務(wù)活動(dòng)、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的適當(dāng)性和有效性，以促進(jìn)組織完善治理、增加價(jià)值和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。根據(jù)最新定義，內(nèi)部審計(jì)的核心目的是促進(jìn)組織完善治理、增加價(jià)值和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)，強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計(jì)的增值作用，為組織增加價(jià)值成為引導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)的宗旨，增值型內(nèi)部審計(jì)應(yīng)運(yùn)而生。

企業(yè)的目標(biāo)當(dāng)屬價(jià)值最大化，企業(yè)擁有的一切資源和開展的所有活動(dòng)都應(yīng)圍繞這一目標(biāo)，其中，內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)價(jià)值鏈上的一個(gè)重要環(huán)節(jié)，有其參與價(jià)值創(chuàng)造的需求和條件。價(jià)值主要是從供產(chǎn)銷的過程中創(chuàng)造出來的，內(nèi)部審計(jì)雖然不直接參與供產(chǎn)銷活動(dòng)，但它可以通過完善內(nèi)部控制、規(guī)避經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、降低損失浪費(fèi)、提出改進(jìn)建議、識(shí)別經(jīng)營機(jī)會(huì)等為企業(yè)增加價(jià)值。詳細(xì)來說，內(nèi)部審計(jì)如何為企業(yè)增加價(jià)值要取決于實(shí)際審計(jì)需求。國內(nèi)外內(nèi)部審計(jì)實(shí)踐表明，內(nèi)部審計(jì)可在價(jià)值鏈上多個(gè)環(huán)節(jié)發(fā)揮作用，其增值作用也體現(xiàn)在多個(gè)方面，在實(shí)務(wù)中主要表現(xiàn)為增量價(jià)值、隱性價(jià)值、效率價(jià)值和倫理價(jià)值，其中以體現(xiàn)增量價(jià)值的績效審計(jì)表現(xiàn)最為突出。

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1.2 研究內(nèi)容及研究方法

本文突出理論與實(shí)踐的結(jié)合，緊貼企業(yè)實(shí)際，主要采用規(guī)范研究、調(diào)查研究和案例分析相結(jié)合的研究方法。

本文首先在對(duì)增值型內(nèi)部審計(jì)和績效審計(jì)進(jìn)行理論分析的基礎(chǔ)上，明確了績效審計(jì)是開展增值型內(nèi)部審計(jì)的重要途徑，并對(duì)企業(yè)增值型內(nèi)部審計(jì)的特點(diǎn)、內(nèi)容和基于價(jià)值鏈分析這一關(guān)鍵點(diǎn)進(jìn)行了深入的分析。在此框架下，論文以 A 公司所開展的增值型績效審計(jì)為案例，在對(duì) A 公司經(jīng)營發(fā)展現(xiàn)狀、產(chǎn)品盈利能力、主要價(jià)值鏈組織與管理狀況進(jìn)行分析的基礎(chǔ)上，運(yùn)用增值型內(nèi)部審計(jì)相關(guān)理論，結(jié)合 A 公司的實(shí)際對(duì)如何有效開展增值型內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行研究。最后在案例分析的基礎(chǔ)上，總結(jié)提出了績效審計(jì)目前存在的問題以及未來我國績效審計(jì)發(fā)展展望，為其他企業(yè)開展績效審計(jì)提供經(jīng)驗(yàn)分享與借鑒。

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2 增值型績效審計(jì)的相關(guān)理論

2.1 國內(nèi)外研究及應(yīng)用概況

2.1.1 國外研究及應(yīng)用概況

國外審計(jì)學(xué)術(shù)界對(duì)于績效審計(jì)的理論研究是伴隨績效審計(jì)實(shí)踐而發(fā)展起來的。1948 年，，阿瑟?特在美國《內(nèi)部審計(jì)師》雜志上發(fā)表的《經(jīng)營審計(jì)》一文中就提出了“績效審計(jì)”的概念。1962 年，美國管理咨詢師威廉?納德撰寫了《管理審計(jì)》，這是關(guān)于績效審計(jì)最早的論著。20 世紀(jì) 70 年代以后，以美、英等國家為代表的審計(jì)學(xué)界逐漸將目光轉(zhuǎn)向政府績效審計(jì)的理論與實(shí)務(wù)研究。美國是最早提出并開展績效審計(jì)的國家之一。1972 年，美國頒布了《政府的機(jī)構(gòu)、計(jì)劃項(xiàng)目、活動(dòng)和職責(zé)的審計(jì)準(zhǔn)則》，首次以官方名義提出經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)的概念，并對(duì)其進(jìn)行了初步規(guī)范，1988 年修訂為《政府審計(jì)準(zhǔn)則》，之后又陸續(xù)修訂多次。目前，美國政府審計(jì)中績效審計(jì)業(yè)務(wù)量已達(dá)到總業(yè)務(wù)量的 85%以上。英國績效審計(jì)的發(fā)展始于 20 世紀(jì) 80 年代初。1982 年，英國頒布了《地方政府法》，將績效審計(jì)列入審計(jì)委員會(huì)的工作范疇。1983 年，頒布了《國家審計(jì)法》，為政府審計(jì)實(shí)施績效審計(jì)提供了法律依據(jù)。1997 年，英國國家審計(jì)署制定了《績效審計(jì)準(zhǔn)則》和《績效審計(jì)手冊(cè)》，2003 年又對(duì)《績效審計(jì)手冊(cè)》進(jìn)行了修訂。目前，英國政府審計(jì)中績效審計(jì)業(yè)務(wù)量占到總業(yè)務(wù)量的 40%以上。澳大利亞 1901 年頒布的《審計(jì)法》中就有涉及績效審計(jì)的相關(guān)規(guī)定，但正式實(shí)施是在上世紀(jì) 80 年代。1979 年，澳大利亞對(duì)《審計(jì)法》進(jìn)行了修訂，明確了效益審計(jì)的開展范圍，隨后制定了《澳大利亞審計(jì)署績效審計(jì)手冊(cè)》和《績效審計(jì)業(yè)務(wù)指南》，這兩個(gè)文件的出臺(tái)極大地促進(jìn)了澳大利亞績效審計(jì)的發(fā)展。目前，澳大利亞政府審計(jì)中績效審計(jì)業(yè)務(wù)量占到總業(yè)務(wù)量的一半。

綜上可見，美、英、澳這三個(gè)國家的績效審計(jì)有幾個(gè)共同點(diǎn)：一是績效審計(jì)相關(guān)的法律法規(guī)體系較為完善，二是建立了明確的審計(jì)流程和操作規(guī)范，三是科學(xué)的審計(jì)方法在實(shí)踐中得到了廣泛應(yīng)用。但在我國，這些還尚未建立完善。此外，加拿大、瑞典的績效審計(jì)也頗具代表性。加拿大的績效審計(jì)更準(zhǔn)確的說是一種財(cái)務(wù)與績效相融合的綜合審計(jì)，特別強(qiáng)調(diào)審計(jì)的獨(dú)立性，關(guān)注對(duì)政府責(zé)任的監(jiān)督，審計(jì)過程宏觀與微觀兼顧。瑞典其實(shí)是績效審計(jì)開展的先驅(qū)者，20 世紀(jì) 60 年代末期，瑞典審計(jì)工作就逐漸由財(cái)務(wù)審計(jì)轉(zhuǎn)向了績效審計(jì)，重點(diǎn)開展效果審計(jì)，注重運(yùn)用調(diào)查分析方法，重視審計(jì)計(jì)劃，審計(jì)方法靈活。

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2.2 增值型內(nèi)部審計(jì)的理論基礎(chǔ)

增值型內(nèi)部審計(jì)的提出源于內(nèi)部審計(jì)理念的轉(zhuǎn)變，內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)由“監(jiān)督和評(píng)價(jià)”轉(zhuǎn)變?yōu)椤霸鲋岛透纳啤�，審�?jì)的核心由監(jiān)督轉(zhuǎn)變?yōu)樵鲋�。業(yè)內(nèi)普遍認(rèn)為增值型內(nèi)部審計(jì)的理論基礎(chǔ)主要包括三種，即受托責(zé)任理論、價(jià)值鏈理論和成本效益理論。受托責(zé)任理論認(rèn)為，內(nèi)部審計(jì)作為委托人對(duì)代理人的監(jiān)督手段，能夠有效降低二者之間的信息不對(duì)稱，從而降低委托代理成本，實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值；價(jià)值鏈理論將內(nèi)部審計(jì)視為企業(yè)價(jià)值鏈上的一項(xiàng)活動(dòng)，該理論認(rèn)為價(jià)值鏈上的所有經(jīng)營管理活動(dòng)都要為實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化作出貢獻(xiàn)，內(nèi)部審計(jì)自然不能例外，它的增值作用主要體現(xiàn)在以預(yù)防和減少損失產(chǎn)生的直接價(jià)值和因潛在的震懾作用產(chǎn)生的間接價(jià)值上；成本效益理論則更直接的對(duì)內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)進(jìn)行價(jià)值衡量，內(nèi)部審計(jì)產(chǎn)生的效益大于成本，則實(shí)現(xiàn)了為企業(yè)增加增值，反之，內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)則被認(rèn)為是一種資源的浪費(fèi)。

增加價(jià)值是增值型內(nèi)部審計(jì)的出發(fā)點(diǎn)和歸宿點(diǎn)，受托責(zé)任是內(nèi)部審計(jì)價(jià)值增值產(chǎn)生的前提和基礎(chǔ)，價(jià)值鏈理論和成本效益理論是內(nèi)部審計(jì)價(jià)值增值的直接動(dòng)因。無論從受托責(zé)任的有效履行，還是從價(jià)值鏈理論與成本效益理論等經(jīng)濟(jì)學(xué)理論的角度考慮，內(nèi)部審計(jì)都必須要實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值，開展內(nèi)部審計(jì)價(jià)值增值研究、探索價(jià)值增值的有效途徑已成為當(dāng)下內(nèi)部審計(jì)業(yè)界面對(duì)的一個(gè)重要課題。

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3 A 制造企業(yè)增值型績效審計(jì)案例 ................15

3.1 A 公司概況及開展增值型績效審計(jì)的背景.............. 15

3.1.1 A 公司概況.......... 15

3.1.2 業(yè)務(wù)分布.............. 15

4 案例啟示及對(duì)績效審計(jì)的展望...................29

4.1 案例啟示................. 29

4.2 未來展望................. 30

3 A 制造企業(yè)增值型績效審計(jì)案例

3.1 A 公司概況及開展增值型績效審計(jì)的背景

3.1.1業(yè)務(wù)分布

A 公司自主品牌乘用車的研發(fā)由其研發(fā)中心實(shí)施，包括產(chǎn)品開發(fā)、質(zhì)量控制、制造開發(fā)。公司本部下設(shè)運(yùn)營中心、規(guī)劃中心、商品中心、采購中心、生技中心、質(zhì)量中心和財(cái)經(jīng)中心等九大中心，為自主品牌的戰(zhàn)略規(guī)劃、生產(chǎn)運(yùn)營提供相應(yīng)指導(dǎo)和支持。在北京、重慶、廣州等地?fù)碛兴膫�(gè)生產(chǎn)基地，負(fù)責(zé)自主品牌乘用車的生產(chǎn)制造。單獨(dú)設(shè)立銷售公司負(fù)責(zé)客戶開發(fā)、經(jīng)銷商網(wǎng)絡(luò)建設(shè)以及產(chǎn)品銷售和營銷活動(dòng)。

A 公司自主品牌乘用車通過三個(gè)產(chǎn)品系列運(yùn)營，包括景寶系列、景成系列和景旺系列，覆蓋各類乘用車產(chǎn)品。在已經(jīng)上市的車型中，景寶系列包括高端中型轎車D80、中高端中型轎車 D70、中高端緊湊型轎車 D50、高性能緊湊型轎車景寶 CC、經(jīng)濟(jì)型小型轎車D20以及中高端緊湊型SUV景寶X5；景成系列主要為越野SUV景成JC40；景旺系列包括經(jīng)濟(jì)型交叉型乘用車 205、306、307、緊湊型 SUV 景旺 007 以及小型 MPV景旺 M20。

審計(jì)期間，A 公司自主品牌整車生產(chǎn)基地情況如下：

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4 案例啟示及對(duì)績效審計(jì)的展望

4.1 案例啟示

績效審計(jì)由于其顯著的增值效果日益受到組織管理層、監(jiān)管方等重視，成為內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)開展的主要業(yè)務(wù)類型之一�；趦r(jià)值鏈分析的增值型績效審計(jì)是隨著增值型內(nèi)部審計(jì)理論、價(jià)值鏈理論的不斷研究和發(fā)展以及審計(jì)實(shí)踐的不斷探索和嘗試而發(fā)展起來的，其增值效果更佳�；谏鲜霭咐�，我們可以得出如下啟示：

（1）績效審計(jì)實(shí)務(wù)中存在三種方法模式，即結(jié)果導(dǎo)向型審計(jì)、問題導(dǎo)向型審計(jì)和過程導(dǎo)向型審計(jì)。結(jié)果導(dǎo)向型模式重點(diǎn)關(guān)注被審計(jì)單位的業(yè)績，將業(yè)績結(jié)果與審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行對(duì)比，進(jìn)而查找兩者差異的原因，針對(duì)原因提出改進(jìn)建議。問題導(dǎo)向型模式重點(diǎn)核對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題的存在性，分析問題產(chǎn)生的原因和對(duì)效益實(shí)現(xiàn)的影響，并提出改進(jìn)建議。過程導(dǎo)向型模式將內(nèi)部控制設(shè)計(jì)合理并執(zhí)行到位作為組織預(yù)期目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的前提和保障，重點(diǎn)通過關(guān)注決策過程的規(guī)范性，決策執(zhí)行的經(jīng)濟(jì)性和效率性，發(fā)現(xiàn)和確認(rèn)制度設(shè)計(jì)的主要缺陷，并進(jìn)一步確認(rèn)問題的原因和對(duì)預(yù)期結(jié)果的影響，提出完善制度的建議。增值型績效審計(jì)的結(jié)論通常是以評(píng)價(jià)效果實(shí)現(xiàn)程度為主導(dǎo)的，所采用的審計(jì)方法模式為結(jié)果導(dǎo)向型審計(jì)。但在審計(jì)實(shí)踐中，往往存在目標(biāo)結(jié)果并不具體、評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)難以獲取或不夠完善等情況，有些審計(jì)人員由此認(rèn)為績效審計(jì)無從著手，不知如何實(shí)現(xiàn)為組織增加價(jià)值，出現(xiàn)裹足不前的局面。為有效解決這一問題，績效審計(jì)實(shí)務(wù)中應(yīng)將結(jié)果導(dǎo)向型、問題導(dǎo)向型和過程導(dǎo)向型三種模式結(jié)合起來，靈活應(yīng)用。

（2）基于價(jià)值鏈分析的增值型績效審計(jì)是建立在對(duì)價(jià)值鏈上各項(xiàng)活動(dòng)進(jìn)行清晰的識(shí)別、分析和評(píng)估的基礎(chǔ)上，開展審查和評(píng)價(jià)。重點(diǎn)內(nèi)容在于價(jià)值鏈活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、評(píng)估和管控改進(jìn)�？冃徲�(jì)更關(guān)注結(jié)果評(píng)價(jià)，增值型績效審計(jì)更強(qiáng)調(diào)在評(píng)價(jià)的基礎(chǔ)上提出能夠促進(jìn)組織增加價(jià)值的改進(jìn)建議，基于價(jià)值鏈分析的增值型績效審計(jì)更注重評(píng)價(jià)價(jià)值鏈整體以及上下各節(jié)點(diǎn)之間運(yùn)營的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性，審計(jì)建議更富建設(shè)性和前瞻性，可行性更強(qiáng)，以達(dá)到增強(qiáng)企業(yè)價(jià)值鏈體系能力的目的，從而實(shí)現(xiàn)價(jià)值增加。

（3）當(dāng)前，我國各行業(yè)、領(lǐng)域科學(xué)的績效評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)體系尚未全面建立，這就給績效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的設(shè)計(jì)帶來很大難度。為了使績效審計(jì)結(jié)論盡量全面、客觀，審計(jì)人員在設(shè)計(jì)績效評(píng)價(jià)指標(biāo)時(shí)要緊緊圍繞審計(jì)目標(biāo)，杜絕千篇一律，找準(zhǔn)關(guān)鍵指標(biāo)，突出審計(jì)重點(diǎn)，遵循可控性原則，確保評(píng)價(jià)客觀。需要注意的是，應(yīng)避免評(píng)價(jià)指標(biāo)過多，過多的指標(biāo)既耗費(fèi)審計(jì)資源、降低審計(jì)效率又可能導(dǎo)致評(píng)價(jià)偏離主題，本末倒置，影響審計(jì)結(jié)論的有效性。這同時(shí)也對(duì)審計(jì)人員的執(zhí)業(yè)素質(zhì)提出了更高的要求。

（4）內(nèi)部審計(jì)的增值型作用能夠得到有效發(fā)揮有賴于被審計(jì)對(duì)象對(duì)審計(jì)成果利用的重視程度和審計(jì)整改力度。目前來講，國內(nèi)內(nèi)部審計(jì)成果的運(yùn)用普遍存在較大差距，成果運(yùn)用的軟性化既浪費(fèi)了審計(jì)資源，削弱了審計(jì)權(quán)威性，又貶低了審計(jì)價(jià)值。管理學(xué)上講 PDCA 循環(huán)，就是要通過計(jì)劃、實(shí)施、檢查和改進(jìn)，不斷提升管理活動(dòng)的水平，在持續(xù)改進(jìn)中提升經(jīng)營管理能力。因此組織要有完善的審計(jì)成果運(yùn)用和整改落實(shí)機(jī)制，使審計(jì)成果的應(yīng)用制度化、規(guī)范化，從而實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值的審計(jì)目的。

（5）基于價(jià)值鏈分析的增值型績效審計(jì)范圍大、難度高，對(duì)審計(jì)人員各方面素質(zhì)的要求較高，需要熟悉全價(jià)值鏈的運(yùn)作機(jī)制，專業(yè)業(yè)務(wù)扎實(shí)，了解行業(yè)發(fā)展情況及宏觀經(jīng)濟(jì)走勢(shì)，掌握多方面的審計(jì)技術(shù)和方法。因此要求審計(jì)人員要通過各種途徑持續(xù)提高自身執(zhí)業(yè)素質(zhì)。當(dāng)然，審計(jì)人員不可能是萬靈通，根據(jù)實(shí)際工作需要，可借助相關(guān)領(lǐng)域的專家一同開展審計(jì)工作。

參考文獻(xiàn)（略）