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審計論文投稿服務型績效審計模式論文范文

開展政府績效審計，對政府及其下屬部門和公共投資項目的經濟性、效率性和效果性進行審計，是政府受托責任的內在要求。20世紀80年代以后，隨著社會經濟和現(xiàn)代民主政治的發(fā)展，公眾對政府公共受托責任的關注由原先側重于公共資源使用的合規(guī)性財務責任審計，發(fā)

　　開展政府績效審計，對政府及其下屬部門和公共投資項目的經濟性、效率性和效果性進行審計，是政府受托責任的內在要求。20世紀80年代以后，隨著社會經濟和現(xiàn)代民主政治的發(fā)展，公眾對政府公共受托責任的關注由原先側重于公共資源使用的合規(guī)性財務責任審計，發(fā)展為將公共資源使用的經濟性、效率性和效果性作為評價公共管理的重要手段和工具，政府績效審計也因而成為世界各國政府審計的重要發(fā)展方向。實踐表明：績效審計對于促進政府及其部門更好地履行公共受托責任，加強績效管理以提高公共服務質量和效率、降低行政支出、優(yōu)化政策制定起到了重要作用。

　�。壅轃o錫市審計局在廣泛借鑒國內外先進經驗的基礎上，立足于地方實際，積極探索實踐具有無錫特色的服務型績效審計模式。該模式強調績效審計應當為公共管理服務；為建設服務型責任政府服務；為黨委、政府、人大、社會公及被審計單位等各個方面的利益相關者服務�？冃徲嫷闹攸c是對政府部門履行公共服務職能的效率、效果和經濟性進行審計，它著重查找問題、發(fā)現(xiàn)原因及幫助被審計單位持續(xù)地提高績效水平。無錫市審計局在探索實踐服務型績效審計模式過程當中，在審計理念、審計方法、質量控制、參與主體、項目選擇等方面都進行了大膽創(chuàng)新，取得了初步的經濟效益、社會效益和政治影響。

　�。坳P鍵詞］績效審計,審計模式,服務型績效審計,審計理念,審計方法,政府績效審計

　　引言

　　早在上世紀80年代初期，我國在對國有企業(yè)開展財務審計的同時，就進行了一些經濟效益審計的試點，此后各級審計機關不斷探索績效審計的實踐方法［1］。進入21世紀以后，隨著建設服務型責任政府觀念的不斷深入以及國家審計署的大力推動，政府績效審計在我國得到了較快發(fā)展，許多地方政府審計機關都在結合自身實際，積極探索績效審計模式，以實現(xiàn)政府審計機關的自我轉型與提升，從而更好地為提高政府績效服務。近年來，江蘇省無錫市審計局在廣泛借鑒國內外績效審計理論和方法的基礎上，探索出了具有鮮明無錫特色的服務型績效審計模式。該模式對于促使地方政府更好地履行公共受托責任、提高公共服務和社會管理質量、效率起到了積極的推動作用，并為地方審計機關實現(xiàn)自我轉型及更好地建設服務型責任政府提供良好的示范。本文將對無錫市審計局關于服務型績效審計的探索和實踐進行研究分析，以便我國政府審計機關從自身實際出發(fā)，積極探索各地區(qū)的績效審計方法、審計理論體系。

　　一、無錫探索和實踐服務型績效審計模式的基本情況

　　上世紀末及本世紀初，無錫市審計局曾經在一些專項資金審計、經濟責任審計、國有企業(yè)審計等項目中對有關部門的經濟性、效率性和效果性進行了評價，但這種績效評價較為分散，且沒有從績效審計的角度有意識地去系統(tǒng)地收集證據(jù)、進行評價并提出相關的建議，因而并非真正意義上的績效審計。2004年，無錫市審計局決定探索建立系統(tǒng)的、科學的、具有無錫特色的績效審計體系。當年的“蘆村污水處理項目績效審計”項目是無錫市審計局績效審計的首次嘗試。此后，無錫市審計局不斷探索績效審計工作新方法，所開展的績效審計項目占全部審計項目的比重逐漸提高。尤其是2008年以后，無錫市審計局在積極探索具有無錫特色的服務型績效審計模式上取得了初步的成效。

　�。ㄒ唬o錫開展績效審計的指導思想和基本目標

　　2009年3月，無錫市審計局在借鑒兄弟省市經驗并總結自身已有成功經驗的基礎上，立足本地區(qū)實際，出臺了《無錫市審計局關于大力推進績效審計工作的指導意見》（以下簡稱《指導意見》），明確了績效審計工作的指導思想、總體目標、重點以及績效審計工作的具體要求。根據(jù)《指導意見》，當前和今后一段時期，無錫市開展績效審計工作的指導思想是：以鄧小平理論和“三個代表”重要思想為指導，按照科學發(fā)展觀、構建社會主義和諧社會、建設資源節(jié)約型和環(huán)境友好型社會的要求，圍繞經濟社會發(fā)展大局和市委市政府工作中心，開展績效審計。

　　無錫市審計局根據(jù)建設服務型責任政府的內在要求，并結合無錫本地實際，將當前績效審計的目標確立為以下兩個方面：（1）財政資金使用的3E�？冃徲嫷闹匾繕酥痪褪菍φ块T履行其職責的過程中，財政資金配置與使用的經濟性、財政資金管理活動的效率性、財政資金目標完成的效果性進行獨立的監(jiān)督與評價，并提出審計建議，從而促進提高資金的管理水平和使用效益。這不僅有助于被審計單位發(fā)現(xiàn)自身管理上的不足，不斷提高自身績效水平，而且可以增進社會公眾對政府履行公共受托責任情況的了解，減少公眾對政府的不信任感。（2）公共政策的制定、執(zhí)行及效果�？冃徲嫷牧硪恢匾繕�，是通過對政府公共政策的制定、執(zhí)行及效果進行全過程的審計評價，以便發(fā)現(xiàn)政策的片面性和局限性，并及時向政策制定部門反饋信息，從而保證政策制定的合法化、科學化和民主化。從現(xiàn)實來看，我國當前政策制訂環(huán)境、決策機制和政策執(zhí)行方面存在的問題更加大了我國開展公共政策績效審計的迫切性。

　�。ǘo錫服務型績效審計的內容和重點

　　無錫市審計局緊緊圍繞黨委政府和人民群眾的關注點，積極探索實施政府宏觀政策績效審計、專項資金績效審計、環(huán)境資源績效審計、建設項目績效審計和與經濟責任審計相結合的績效審計。

　　根據(jù)無錫經濟和社會發(fā)展要求，在充分了解民意的基礎上，無錫市審計局重點加強以下五個方面的績效審計：（1）對政府公共服務與社會管理政策（包括宏觀經濟調控政策）執(zhí)行效果進行審計，以促進政府政策制定與執(zhí)行的優(yōu)化；（2）對政府以改善民生為目的的社會建設事業(yè)的效率效果進行審計，包括對教育、就業(yè)、收入分配、社會保障、醫(yī)療和社會管理等方面專項資金的管理和使用效益情況及國家有關惠民政策的落實情況進行審計，以促進政府部門在民生民本方面的服務與管理職能的履行，推進和諧社會建設；（3）對政府投資項目的效益效果進行審計，以節(jié)約公共資金，提高資金使用效率；（4）關注經濟增長的質量，對環(huán)境資源保護績效進行審計，包括對能源資源節(jié)約和生態(tài)環(huán)境保護情況、資源環(huán)境保護資金使用的社會效益和環(huán)境效益等方面進行審計，以提高政府公共服務的科學性與可持續(xù)性；（5）對政府部門資金使用與管理的績效進行審計，以促使相關部門努力降低行政成本，提高資金使用效益。

　�。ㄈo錫服務型績效審計的初步成效

　　通過服務型績效審計的全面開展，無錫市審計局切實發(fā)揮了國家審計在促進行政效能建設、提高財政資金和公共資源使用績效方面的作用，取得了顯著的經濟、社會和政治效益。

　　1.經濟效益。服務型績效審計的作用首先體現(xiàn)在行政效能的提高和行政成本的節(jié)約上。2009年完成的績效審計項目，共減少財政撥款或補貼3.55億元，節(jié)約工程投資5.78億元，為降低行政成本、提高公共資金的使用效率做出了巨大的貢獻�？冃徲嫿洕б娴陌l(fā)揮還體現(xiàn)在被審計單位采納和實施針對相關整改建議之后績效水平的提高上。無錫市審計局通過審計報告和《審計要情》的形式將審計中發(fā)現(xiàn)的問題以整改建議書的方式書面反映給相關部門，促使其優(yōu)化方案或出臺政策，提高財政資金的使用效率。

　　2.社會效益。社會成員對審計工作的直接感受和綜合反映是評價審計工作最有說服力的綜合性指標。通過績效審計，發(fā)現(xiàn)存在的問題，并從體制、制度層面分析制約社會效益發(fā)揮的主要因素，從而提出有針對性的意見和建議，不僅為有關部門和領導科學決策提供了服務，而且維護了廣大社會群眾的利益。此外，無錫市審計局引入“參與式審計”理念，將績效審計和社會服務功能有效結合，在審計過程當中注意傾聽群眾的聲音，極大地促進了社會的和諧。

　　3.政治效益。在政治效益方面，績效審計工作對于實現(xiàn)政府內部自身免疫，融洽黨群、政群關系，提高黨的執(zhí)政力發(fā)揮了特殊的作用。無錫市審計局認識到，國家審計在國家治理中扮演著重要的角色，因此他們始終堅持將審計工作放在無錫經濟政治社會發(fā)展大局中進行思考、謀劃和部署。他們具體從如下四方面積極發(fā)揮績效審計的政治作用：（1）績效審計重點關注民生民本問題，這對于保障人民群眾的根本利益、融洽黨群政群關系起到了積極的作用。（2）充分發(fā)揮績效審計的免疫功能�？冃徲嫴粌H要對被審計單位的績效水平做出評價并提出整改建議，還要揭示政府部門以及公共投資項目當中的浪費和效率低下問題，加強對權力的制約和監(jiān)督，保證黨和政府相關政治目標的順利實現(xiàn)和民主制度的正常運轉。（3）加強績效審計計劃和結果的公開，從而提高了審計的透明度，增強了審計的影響力。（4）通過績效審計，探求被審計單位績效低下的原因并提出整改建議，不僅為人大監(jiān)督政府、政府加強宏觀管理和科學決策提供了審計依據(jù)，也提高了黨的執(zhí)政能力。

　　二、無錫服務型績效審計模式的內涵與具體特色

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　　無錫的績效審計是一種服務型績效審計模式。這里的服務型績效審計，涵蓋了三層含義，即：審計對象（內容）的服務性、審計結論的建設性、審計服務對象的多元化。概括而言，就是績效審計為促進公共管理服務、為建設服務型責任政府服務。

　　1.審計對象（內容）的服務性

　　服務型績效審計中，“服務”的第一層意思是，績效審計的重點是對政府部門履行公共服務職能的效率、效果和經濟性進行審計，以促進服務型責任政府的建設。

　　開展績效審計是我國建設服務型責任政府的內在要求，這同時也決定了現(xiàn)階段我國地方審計機關開展績效審計的基本目標是評價政府公共服務的績效，因此審計機關應當從政策執(zhí)行、資金使用、資源利用、行政效能等諸多方面綜合考慮被審計單位公共服務的效益、效率和效果，從而強化政府的公共服務意識、促進政府公共受托責任的履行。為此，無錫市審計局在績效審計項目的選擇、評價標準的確定、參與主體、結果公開等方面，緊緊圍繞建設服務型責任政府這一目標，重點從政府投資項目入手，對政府部門提供公共服務的數(shù)量、質量、效率進行客觀的評價，并提出建設性建議，以幫助黨委、人大、一級政府、社會公眾及其他利益相關者評價相關部門公共服務職能的履行情況，并促進被審計部門不斷改進其公共服務職能。因此，無錫績效審計的重點是對政府部門運用公共資源為人民群眾提供公共服務的成本、效率和質量進行審計，這正是審計服務公共管理和國家治理的重要體現(xiàn)，是服務型績效審計的必然要求。

　　2.審計結論的建設性

　　服務型績效審計中“服務”的第二層意思是，績效審計應該為被審計單位提高績效而服務，即績效審計強調結論與建議的有用性。

　　在傳統(tǒng)的政府治理理念下，政府審計是以行政執(zhí)法者的身份行使職權的，審計的主要目的是查處被審單位的違紀違規(guī)問題，強調審計的執(zhí)法程序和審計的查處過程。而在服務型責任政府理念下，實施績效審計是為了促進政府更好地履行公共受托責任，以更低的成本、更高的效率和質量提供公共服務并進行社會管理。因此，對政府部門、項目、政策制定與實施的績效進行評價本身不是目的，或者說不是最終的目的，通過績效審計，發(fā)現(xiàn)問題和不足并加以改進，從而提高政府公共服務的效率和質量，促使政府及其部門更好地履行公共受托責任，才是績效審計的最終目的。換言之，績效審計應當由傳統(tǒng)審計注重于發(fā)現(xiàn)問題轉變到重視解決問題（提高績效）上來，強化審計成果的利用�；谏鲜隹紤]，在實施績效審計時，無錫市審計局尤其強調審計結論的服務性與建設性。為此，他們努力做到如下幾點：（1）績效審計結果當中不僅僅包括審計結論，而且提出具體的建設性建議，以幫助政府部門作出正確決策，提高資金使用績效。（2）在審計時，注重追本溯源，更多地從政策、制度層面考慮問題，通過完善政策和制度從而在根本上提高績效。無錫市審計局認為，就事論事的審計結論，無助于從根本上提高政府績效。只有從政策、制度層面追根溯源，找出影響績效的因素并提出優(yōu)化對策，才有助于政府績效的持續(xù)提高。（3）在審計項目的選擇上，重點選擇那些具有連續(xù)性或經常性的項目，即不是主要對那些一次性的事項的績效進行審計，而是對會多次發(fā)生的事項或者正在進行的項目進行審計，這樣，通過績效審計，發(fā)現(xiàn)存在的問題和不足，可以在以后進行改進以提高績效。目前，無錫的績效審計項目多數(shù)都是“事中審計”，而不是“事后諸葛亮”。當然，這里的事中并非是指某個具體項目執(zhí)行過程中，它實際上是某個項目的“事后”與眾多連續(xù)性項目的“事中”的結合。

　　3.審計服務對象的多元化

　　服務型績效審計中“服務”的第三層意思是，績效審計需要為黨委、政府、人大、社會公眾及被審計單位等各個利益相關團體服務。

　　公共受托責任理論認為，在現(xiàn)代民主政治體制下，政府內外部存在著多個層次的委托――受托關系。這一關系鏈中的委托方包括了公眾、上級政府（部門、領導）、立法機關以及其他民意機構。這些委托人或與評價對象存在資源上的委托關系，或與評價對象存在管理上的委托關系，但從大的方面來說，他們都是公共受托責任關系中的委托方，都有權對受托方的績效進行評價，因而都應當是政府績效審計的服務對象［2］�；谶@一考慮，無錫的服務型績效審計，不僅要為黨委、政府服務，而且要為社會公眾及人大服務，同時也要為被審計單位服務，這實際上也是無錫審計局為什么不像其他地區(qū)那樣將績效審計稱之為“宏觀服務型績效審計”的原因之一。

　　績效審計為黨委、政府服務，主要體現(xiàn)在，通過審計可以幫助政府優(yōu)化政策制定和執(zhí)行；通過相關部門及其人員的績效審計可以幫助政府依據(jù)審計結果對相關部門、人員進行行政問責；通過與經濟責任審計相結合的績效審計可以幫助黨委組織部門更全面地評價領導干部的業(yè)績與能力。

　　績效審計為社會公眾服務，主要體現(xiàn)在，通過績效審計結果公開，可以幫助社會公眾了解政府公共資金的使用效率、效果和效益，恰當?shù)卦u價政府及其部門公共服務水平并與政府形成良好的互動。隨著公共管理和服務型責任政府理念的不斷深入，提高政府的服務性，成為政府治理的一項重要內容和我國行政管理體制改革的一項重要目標。而要提高政府的服務性，就必須使公眾及時地了解政府活動及其績效。通過實施績效審計并將審計計劃和結果及時地對外公開，一方面可以幫助人民群眾從效率性、效果性和經濟性的角度來了解和評價政府公共受托責任的履行情況，尤其是政府自身的行政成本與效率、政府相關政策的執(zhí)行效果；另一方面，讓公眾參與到績效審計過程中來，也可以使政府在作出相關決策的過程當中能夠及時了解群眾的訴求，從而提高政府的服務水平。

　　績效審計為人大服務，主要體現(xiàn)在：通過績效審計，可以幫助人大了解和評價政府及其部門公共受托責任的履行情況，尤其是利用公共資金進行公共服務的效益情況，從而實現(xiàn)對政府及其部門公共資金使用與管理、政策制定與執(zhí)行的監(jiān)督，并為批準預決算提供依據(jù)。

　　績效審計為被審計單位服務，主要體現(xiàn)在：通過績效審計，發(fā)現(xiàn)被審計單位資金使用與管理、公共服務效率與質量方面的問題和不足，并提出建設性的整改意見，從而幫助被審計單位及時完善內部管理制度、提高管理水平，以節(jié)約行政成本，提高資金使用效益與公共服務水平。

　�。ǘo錫服務型績效審計的具體特色

　　無錫市審計局在推進服務型績效審計過程當中，除了在審計理念上處處體現(xiàn)為建設服務型責任政府服務外，還在審計項目選擇、審計方法運用、質量控制、參與主體、項目選擇等方面做了許多有益的嘗試。其具體創(chuàng)新和特色包括八個方面。

　　1.審計項目的服務化。從公共利益出發(fā)，是服務型政府的根本標志［3］。一方面，在選擇績效審計項目時，應當著重從公共利益入手；另一方面，在選擇績效審計項目時又必須要考慮到審計資源的有限性，因為目前政府部門及公共投資項目數(shù)量眾多，政府審計部門不可能一一對其實施績效審計。對此，ASOSAI指出，在選擇審計主題時，應當立足于兩點：首先，關注那些能夠最大限度提高受托責任、經濟性、效果性和效率性的審計項目；其次，在有限資源的基礎上，確保能夠適當?shù)馗采w相關的項目［4］。無錫市審計局在確定績效審計項目時，重點著眼于選擇與政府公共服務緊密相關的項目，尤其是黨委、政府、人大和群眾當前普遍關心的熱點項目，社會效益明顯的民生項目以及與政府重大政策執(zhí)行、專項資金的使用相關的項目。

　　2.實施策略的務實性。審計策略的務實性主要體現(xiàn)在兩方面。第一，審計策略以結合型績效審計為主。從績效審計的具體實施策略來講，主要有獨立型、結合型、滲透型三種，這三種方法實際上是三種不同的實施策略。獨立型績效審計可以對被審計單位的項目績效進行全面深入的評價，但目前在我國，所有的績效審計項目都采用獨立型審計策略，既不可能也無必要；結合型和滲透型策略不僅是在當前我國審計機關尚不具備廣泛開展獨立型績效審計模式下的可行性選擇，而且有助于將績效審計理念融入各項審計工作當中，真正實現(xiàn)政府審計的“綜合性”�；谝陨险J識，無錫市審計局確立了如下策略：（1）以結合型為切入，將績效審計與經濟責任審計、財政審計等有機地結合起來，所有項目中應有明確的績效審計內涵，審計報告當中應當有資金使用績效內容；（2）以獨立型為方向，積極探索獨立型績效審計項目，并不斷總結經驗，為將來進一步擴大獨立型績效審計范圍奠定基礎；（3）全面滲透績效理念，所有項目中應有績效審計元素，尤其是在決策與政策執(zhí)行、資金使用等方面。第二，審計策略以效果性審計為主。從審計目標來說，績效審計包括效果性、經濟性、效率性審計，但從我國目前的實際來說，廣泛、深入對某個項目或部門的效率或經濟性進行審計尚不現(xiàn)實。因此，在確定審計目標時，無錫市審計局更側重于對有關項目、政策的效果性進行審計，兼顧效率性和經濟性審計，并努力逐漸深入到經濟性和效率性方面，這是當前績效審計處于初步探索階段情況下一個務實的選擇。

　　3.參與主體的多元化。服務型績效審計強調的是對政府部門提供公共服務的效率和質量進行審計，以促進服務型責任政府建設，而加強包括公眾在內的多元化主體對政府績效審計的積極參與，則是實現(xiàn)上述目標的重要途徑。為此，無錫市審計局在實施績效審計過程當中，非常注重多元化主體對績效審計過程的參與。從審計項目選擇開始，他們就注重開辟信息渠道，廣泛聽取各方面的意見，向黨委政府、相關政府部門、人大、政協(xié)、被審計單位、審計機關內部、社會公眾等群體征集對審計事項的意見，尤其是注重通過網絡等途徑充分征求公眾的意見，請公眾對績效審計項目進行“點評”，從而極大地提高了公眾對績效審計的參與熱情，并使績效審計更加貼近群眾的現(xiàn)實需要。在審計實施過程和審計意見形成過程當中，他們也特別注重社會公眾及其他利益相關者的參與。無錫市審計局在以下兩方面進行了創(chuàng)新與探索：（1）通過網上測評、發(fā)放問卷、實地走訪等方式，充分了解公眾對相關審計事項的意見，將公眾對有關審計對象績效水平的評價作為重要的審計證據(jù)。這不僅有利于審計機關獲取第一手的審計證據(jù)、幫助審計機關發(fā)現(xiàn)審計線索、提高審計效率，而且加強了人民群眾對政府部門的監(jiān)督。（2）適當利用媒體，提高績效審計的社會知曉度。無錫市審計局本著提高審計透明度、加強公眾對績效審計的參與性的目的，積極披露有關績效審計項目的信息，而相關媒體對此也保持了高度的興趣，并對許多涉及民生民本問題的項目進行了跟蹤報道，從而極大地促進了社會各界對相關審計事項的參與熱情，提高了績效審計的影響力。當然，無錫市審計局也認識到，媒體的關注也有其缺陷性，審計人員在審計過程中應適當利用媒體，而不應被媒體牽著鼻子走，不能滿足于“吸引眼球”而偏離原先設定的審計目標和審計方案。因此，在無錫的服務型績效審計模式中，社會公眾及其代表以及其他群體有充分的機會對有關審計事項發(fā)表自己的意見。在這一意義上，無錫的績效審計是一種參與式績效審計。這種參與式績效審計讓公共服務的受益對象（政府績效的直接影響者）能夠有機會參與績效審計過程，使審計部門更直接、更廣泛地傾聽民聲、反映民意。這樣做有助于審計機關避免脫離群眾、閉門造車，真正從公共服務的角度來評價政府部門的績效，從而促進服務型責任政府的建設。

　　4.審計過程和結果的高度透明化。參與主體的多元化建立在審計過程和結果的透明化基礎上。審計結果公開，是提高政府透明度的內在要求。對績效審計而言，依照政府信息公開有關規(guī)定，及時公開審計結果，不僅有助于利益相關者了解和評價政府及其部門的績效，而且可以促進被審計單位加強整改。良好的績效審計報告應當幫助利益相關者增加價值、實現(xiàn)其既定的目標。審計報告應當提供易于取得、簡明、及時更新的信息，從而幫助政府、立法機構、被審計單位以及其他的利益相關者用以提高公共部門的經濟性、效率性和效果性。無錫市審計局在開展績效審計過程中，不僅通過政府網站和相關媒體公開相關績效審計項目的結果，而且還公開績效審計項目計劃等其他相關信息，從而將審計公開由一般意義上的結果公開延伸到了審計過程公開�？冃徲嬤^程與結果高度透明的積極意義在于：一方面，可以促進被審計單位和社會各界了解績效審計的服務性，減少人們對績效審計的抵觸情緒，并積極參與相關審計調查，從而為績效審計創(chuàng)造一個良好的社會環(huán)境；另一方面，也有助于審計機關規(guī)范自身的審計行為。

　　5.審計程序的科學性。一般認為，績效審計循環(huán)包括戰(zhàn)略計劃、準備工作、調查主要問題和跟蹤活動等幾個步驟［4］。首先，無錫市審計局在開展績效審計的過程中通過制定《無錫市審計局關于大力推進績效審計工作的指導意見》，確立績效審計的指導思想、總體目標和重點領域，并就理論與實務創(chuàng)新、人才與思想基礎建設、項目考核等問題做出明確規(guī)定，從而確立了開展績效審計的基本戰(zhàn)略。其次，在具體審計項目實施過程中，他們也確立了績效審計的基本流程并嚴格遵守：（1）在明確審計項目之后，通過走訪、查閱相關資料、抽樣預審等手段，進行深入的前期調查，從而了解被審計單位情況、初步進行風險識別與評估；（2）在前期調查走訪的基礎上，對每一個項目都制定明確而具體的實施方案，就審計依據(jù)、審計目標、審計方式、被審計單位或項目基本情況、風險評估與重要性水平確定、審計范圍、審計步驟、重點與方法、時間安排與人員配置做出細致的安排；（3）在審計相關準備完成之后，依照審計計劃實施審計，收集和評價相關證據(jù)；（4）在對審計證據(jù)進行綜合評價的基礎上，經過審計小組內部溝通形成審計意見，并與被審計單位進行溝通，進而形成審計結論；（5）提交審計報告；（6）對審計建議的落實情況進行跟蹤回訪。

　　6.審計手段的現(xiàn)代化與審計方法的多樣化。無錫市審計局在探索實踐績效審計過程中，廣泛運用現(xiàn)代信息技術，除了廣泛采用AO對被審計單位的財務數(shù)據(jù)進行計算、分析外，還探索利用計算機技術進行數(shù)據(jù)篩選與挖掘，并利用互聯(lián)網開展審計調查，從而使整個績效審計置于推進信息化建設的大環(huán)境中，極大地提高了審計效率。在審計方法方面，他們廣泛借鑒國內外經驗，根據(jù)審計項目的性質與技術條件，因地制宜地靈活運用多種方法（包括取證方法、分析方法、評價方法、計算機審計技術方法和成果提升方法）來實現(xiàn)審計目標。無錫市審計局認識到，績效審計方法是多層次、全方位的，可以根據(jù)不同項目的不同情況，選擇不同的審計方法或者綜合運用多種方法，從而保證審計目標的實現(xiàn)。在審計實踐中，除了采用傳統(tǒng)的檢查書面文件、觀察、分析程序、抽樣調查等方法外，他們還利用互聯(lián)網技術，通過網上調查等方法來收集審計證據(jù)。實踐表明：對于那些關系民生、群眾關注、參與熱情高的項目，采用網絡調查等現(xiàn)代方法來幫助確定審計內容和重點、獲取審計輔助證據(jù)，是十分有效的。值得一提的是，在實施績效審計的過程中，績效審計標準的選擇是一個普遍的難題。一方面，政府部門的績效尚缺乏統(tǒng)一的指標體系；另一方面，即便是同一個部門、同一個項目，審計目標不同，其評價標準也存在較大差異。為此，無錫市審計局根據(jù)審計項目的特點，運用標桿法、縱橫向比較法等辦法確定績效審計標準，從而在一定程度上解決了審計標準的難題。

　　7.審計結論的循征性和建設性。在開展績效審計的過程中，無錫市審計局注重應用循證思維來分析問題、提出審計建議。無錫市審計局認為，在績效審計過程中，在發(fā)現(xiàn)問題的基礎上弄清問題原因，是作出審計判斷、評價并提出針對性建議的前提。這不僅是績效審計的重要任務，有時甚至是績效審計能否成功的關鍵。因此，在績效審計過程當中，他們十分重視對問題原因的分析，要求審計人員在發(fā)現(xiàn)問題的基礎上對有關問題產生的直接原因和深層次原因全面進行分析，進而從體制、機制、制度層面提出對策建議，保障政策、制度的有效落實和執(zhí)行，對在執(zhí)行中產生的偏差以及制度本身不科學的地方提出審計意見，發(fā)揮審計的建設性作用。此外，無錫市審計局還注意有選擇地開展政策評價審計和政策執(zhí)行效果審計，檢查政策執(zhí)行及其目標實現(xiàn)的過程，從而“以點帶面”，以較少的審計項目來發(fā)現(xiàn)和解決不同部門和項目普遍存在的制度、體制問題。從目前來看，無錫的績效審計項目大多偏重于對管理控制制度以及政策自身的績效審計。然而，在實施績效審計的過程中，無錫市審計局并不只是發(fā)現(xiàn)被審計單位的問題和不足，而是注重運用辯證思維，在對被審計單位績效管理存在的問題和不足進行審查的同時，注重立足于內外部客觀環(huán)境，挖掘被審計單位績效管理方面的成績，這不僅避免了審計評價的片面性，而且有利于鼓勵被審計單位進一步總結經驗、持續(xù)提升績效。幫助被審計單位挖掘和總結成功經驗，實際上是審計建議建設性的另一個體現(xiàn)。跟蹤過程有助于促進審計建議的有效實施并為審計機關、立法機構和政府就績效審計的效果提供反饋。具體而言，跟蹤過程的目的包括：提高審計報告的有效性、幫助政府和立法機構對審計機關自身的績效進行評價。ASOSAI也指出，“最高審計機關的一項基本目標就是通過（被審計單位）實施審計建議來提高公共部門的績效和受托責任，而跟蹤過程有助于有效且及時地實施審計報告中的建議”［4］。無錫市審計局認為：績效審計不應當只是提出審計結論和建議就結束，審計機關還應當對相關建議的落實整改情況進行跟蹤調查，以保證被審計單位績效管理的持續(xù)改進，因為這是服務型績效審計的本質要求。因此，在績效審計完成以后，他們積極對被審計單位進行走訪，以追蹤了解整改情況，幫助、督促被審計單位建章建制，提高資金運用效率和管理績效。通過對整改情況的跟蹤回訪，不僅強化了審計的嚴肅性，而且保證了審計結果的充分運用，促進了政府及相關部門、單位績效水平的提高。

　　8.質量控制的全程化。要實現(xiàn)績效審計的目標，必須要對績效審計的整個過程實施嚴格的質量控制。為此，無錫市審計局審計項目選擇、審計計劃與方案設計、審計實施過程到審計結論形成與溝通、審計結果公開、審計跟蹤回訪整個審計循環(huán)進行質量控制，從而保證了審計質量。其具體措施包括：（1）在審計項目選擇上，初步建立了科學合理的績效審計項目選擇立項機制，建立起包括征集、申報、論證、修改完善、執(zhí)行等環(huán)節(jié)在內的項目優(yōu)選程序。（2）改善審計計劃與實施方案的編制。無錫市審計局認為，績效審計實施方案的編制不能僅僅停留在審計組層面，而應當區(qū)分項目的輕重程度確定參與編制的主體。對于重大審計項目實施方案，應實行集體論證制度，決策層、管理層、執(zhí)行層共同參與，對方案的可行性、周密性進行論證，從而解決好審計目標、重點內容、審計手段等問題，保證審計方案的科學性。（3）在審計實施和結論的形成上，他們充分注重審計小組內部的溝通，并建立審計工作底稿逐級復核制度，在一些專業(yè)問題上積極引入專家支持，以提高審計評價與建議的邏輯性、公正性和前瞻性。（4）建立審計項目評估制度，從而促進審計質量的不斷提高。對績效審計項目的評估應貫穿于實施階段、報告階段和跟蹤檢查督促落實階段，而不是等項目完成才開始。在審計項目完成后，他們還通過定期工作考核和業(yè)務交流來推進績效審計質量的持續(xù)提高。

　　三、無錫服務型績效審計模式的成功經驗與存在的不足

　�。ㄒ唬o錫服務型績效審計模式的成功經驗及其借鑒意義

　　我們認為，無錫的服務型績效審計模式在五個方面值得其他地方審計機關借鑒。

　　1.強調績效審計的服務性。無錫市審計局將“服務型績效審計”作為其開展績效審計的鮮明特色、基本指導思想和努力方向，這不僅是在建設服務型政府這一大背景下實現(xiàn)政府審計機關自我轉型與升級的現(xiàn)實選擇，也是深入推進績效審計向縱深化發(fā)展的現(xiàn)實選擇。在傳統(tǒng)的偏重于真實性、合法性目標的審計之下，被審計單位往往帶有抵觸情緒，容易導致審計機關與被審計單位之間的關系緊張。將“服務”作為績效審計的基本目標，使被審計單位看到審計對于提高自身效益、節(jié)約支出有促進作用，可以在很大程度上取得被審計單位對審計工作的理解和支持，從而使得績效審計工作得以長期深入發(fā)展，為政府審計實現(xiàn)功能轉型創(chuàng)造一個良好的外部環(huán)境。需要強調的是，政府績效審計的服務功能，并非審計機關為了迎合被審計單位而被迫做出的妥協(xié)，而是績效審計功能必然的回歸。

　　2.提高公眾等多元化主體對績效審計過程的參與。無錫市審計局在實施績效審計的過程中，注意讓社會公眾、人大代表、政協(xié)委員、被審計單位、專家等主體在審計的立項、實施和報告過程中充分發(fā)揮參與作用，從而提高了績效審計立項的現(xiàn)實價值，并使審計人員可以獲取更為充分的審計證據(jù)、形成更為適當?shù)膶徲嬕庖姾徒ㄗh。無錫市審計局尤其注重公眾在績效審計項目中的參與性。他們認為，公眾的知情權可以覆蓋到政府公共受托責任的履行過程，而不應僅限于審計結果，因此公眾在政府審計過程中不能只是充當一個被動的接受者，而應當主動地提出自己對審計信息的需求并對審計機關表達其對政府部門公共受托責任的履行情況的看法，換言之，公眾還應當是政府審計過程中的一個主動參與者。為此，無錫市審計局通過網絡在線調查、發(fā)放問卷、實地走訪等多種形式，引導社會公眾積極參與績效審計過程，以了解公眾對績效審計的需求以及人民群眾對政府有關的政策、項目的績效如何評價。此外，無錫市審計局在績效審計過程中也注重利用專家的工作�？冃徲嬌婕吧鐣洕鱾�領域，許多時候僅依靠政府審計機關人員的力量難以完成，尤其是在涉及環(huán)境保護、基建工程、信息技術等專業(yè)領域的績效審計項目中，審計人員需要掌握較多的工程技術知識才能對項目的經濟性、效果性、效率性做出科學的評價。為了打破專業(yè)人才瓶頸對績效審計的制約，無錫市審計局與有關科研院所建立了緊密的聯(lián)系，并建立績效審計專家人才庫，特別是在一些績效審計的重點領域，引入專家咨詢制，聘請一些專業(yè)領域的權威專家和高校學者，擔任績效審計人員或顧問，充分發(fā)揮專家獨立、公正、熟悉本行業(yè)情況的特長，從而提高審計質量。在很多審計項目中，專家還直接參與進來，這進一步保證了審計的科學性。

　　3.妥善處理績效審計與傳統(tǒng)的合規(guī)性審計之間的關系�？冃徲媽ξ覈鴮徲嫏C關而言是一個新鮮事物。由于慣性的作用，習慣于傳統(tǒng)財務審計的審計人員對于如何實施標準的績效審計，還存有許多認識上的疑問和技術上的不足。無錫市審計局在積極探索獨立型績效審計的同時，還注重在其他審計項目中滲透績效元素或者實施結合型績效審計，從而降低了績效審計推進中的阻力。

　　4.以財政資金為主線。傳統(tǒng)的財政審計主要關注于財政資金，那么，在開展績效審計時，是否仍然應當如此？這在我國政府審計機關推進績效審計過程中經常會產生的疑問。對此，無錫市審計局認為，在對政府部門履行公共服務職能的成本、效率、效果進行審計的過程中，應當以各類政府性資金為主線，重點審查分析政府性資金使用的效果、效率和效益性，從體制、機制和管理上提出改進建議。從實踐來看，無錫現(xiàn)階段的績效審計項目大都是圍繞財政資金展開的。我們認為，無錫的做法是合理的，理由是：（1）在公共財政體制框架下，政府公共受托責任的主要載體就是政府性資金，公共資金的管理是政府公共受托責任的重要內容，提高政府公共資金的使用效率、效果和效益，是政府公共受托責任的核心要求之一。我國政府要實現(xiàn)向服務型政府的轉變，關鍵在于完善公共財政體制，健全公共服務體系，這就要求審計機關對公共資金的使用進行績效審計，以便對政府運用公共資源提供公共服務的效率和質量進行評價，進而促使政府部門降低不必要的支出、提高公共資金的使用效率和效果。（2）資金具有綜合性。實施以公共資金為主線的績效審計，實際上抓住了政府部門活動的主要方面。通過審計發(fā)現(xiàn)和揭露公共資金方面的問題并促使被審計單位持續(xù)改進，可以有效地推動政府社會管理和公共服務以及其自身內部管理水平的不斷提高。（3）從財政資金和項目入手開展績效審計，也是符合我國實際的現(xiàn)實選擇。我國審計機關現(xiàn)有的技術水平、人員配備決定我國不可能開展全面的績效審計，而必須先抓住主要矛盾進行切入。以財政資金為主線開展績效審計，可以降低績效審計實施的阻力。

　　5.注重績效審計項目自身的績效。審計資源是稀缺的，如何利用最少的審計資源實現(xiàn)審計目標，是所有審計機關都面臨的難題。為此，無錫市審計局立足于當前公共治理的重點，科學地選擇績效審計項目，并注重從制度層面發(fā)現(xiàn)問題、提出改進建議，通過較有限的績效審計項目，更大地發(fā)揮了績效審計在改善政府治理方面的效用。

　�。ǘo錫服務型績效審計存在的問題與不足

　　客觀地說，從目前來看，無錫的服務型績效審計還存在如下五個問題或不足。

　　1.審計監(jiān)督與審計服務之間的平衡問題。在我國，一直強調政府審計的獨立監(jiān)督職責，而無錫的服務型績效審計模式則強調審計的服務性，盡管這有助于調和審計機關與被審計單位的矛盾，但也會帶來另一個疑問，即服務一定程度上意味著審計強制約束力的弱化。實際上，績效審計的結論和建議的剛性本來就弱于合規(guī)性審計，在此情況下，如何保證績效審計的權威性？對此，我們認為，要使績效審計的結論和建議能夠得到重視和切實有效的執(zhí)行，就需要實現(xiàn)績效審計的法制化，并對我國的政府審計體制進行改革，以提高政府績效審計的權威性及其審計結論和建議的約束力。

　　2.績效審計的定位問題。即績效審計的邊界何在？如何界定績效審計與財政等其他職能部門監(jiān)督活動之間的關系？對此，我們認為，績效審計與當前正在興起的政府部門績效評價以及財政部門開展的財政資金績效評價，既有聯(lián)系，也有區(qū)別，而這些評價監(jiān)督之間的明確劃分，需要通過績效審計的法規(guī)化來加以解決。

　　3.績效審計的縱深發(fā)展問題。如上所述，在目前，無錫市審計局通過以結合型和滲透型績效審計為切入點來穩(wěn)步推進績效審計，但從實踐來看，部分結合型和滲透型績效審計項目存在績效審計目標不夠明確、“合規(guī)性審計為主、績效審計只作為點綴”或者“為績效而績效”的問題。另外，隨著我國經濟和各項事業(yè)的發(fā)展，審計機關的有限資源與日益繁重的審計任務之間的矛盾日益突出，資源不足成為各級審計機關共同面臨的問題。在此背景下，審計部門探索性地嘗試某些績效審計項目尚可，而要使績效審計成為常態(tài)，則可能使本已任務沉重的審計機關更加不堪重負。因此，未來如何實現(xiàn)績效審計的縱深發(fā)展，實現(xiàn)由合規(guī)性審計為主轉向績效審計與合規(guī)性審計相結合甚至以績效審計為主，是無錫市審計局需要妥善解決的問題。對此，我們認為，一方面，審計人員要提高自身專業(yè)素質并轉變審計思維，以更好地適應績效審計工作；另一方面，在積極探索獨立型績效審計項目的同時，也要真正將“財政審計大格局”的思想融入到審計實踐中，，從而將績效審計和合規(guī)性審計有機地結合起來，實現(xiàn)整合性審計，而不是重復地審計或者僅在名義上包含績效審計目標而實際仍在做合規(guī)性審計。此外，如何由目前的偏重于財政資金的使用效果和經濟性的審計轉向全面地對公共投資項目的3E乃至5E進行審計評價，也是無錫市審計局在實現(xiàn)績效審計的縱深發(fā)展中需要探索解決的難題，這一問題的解決很大程度上取決于審計人員知識結構與技術方法的提升。

　　4.權威性績效審計準則的缺乏。盡管上級審計機關和無錫市審計局自身在績效審計指南方面已經做了許多有益的探索，但績效審計的對象相當繁雜，而現(xiàn)有的很多指南仍帶有財務合規(guī)性審計的烙印，如何盡快實現(xiàn)績效審計程序和方法的標準化，是無錫市審計局以及其他審計機關共同面臨的難題。對此，我們認為，未來應當在總結現(xiàn)有經驗的基礎上，結合不同類型的績效審計項目，系統(tǒng)地構建適于我國國情的績效審計準則體系，并建立起系統(tǒng)的績效審計標準體系或審計標準框架。

　　5.公眾的民主參與和專業(yè)性審計之間的矛盾。無錫的服務型績效審計是一種參與式審計，但績效審計畢竟是一種高度專業(yè)化的活動，如何把握公眾參與的度，引導缺乏專業(yè)素養(yǎng)的公眾合理、有效地參與績效審計過程，是無錫市審計局需要進一步研究的問題。

　　四、結語

　　近年來，無錫市審計局按照科學發(fā)展觀、構建社會主義和諧社會、建設資源節(jié)約型和環(huán)境友好型社會的要求，妥善處理績效審計與其它審計、績效審計與財政績效評價、學習與創(chuàng)新等關系，在廣泛借鑒國內外績效審計理論和方法尤其是學習兄弟省市績效審計經驗和做法的基礎上，立足于自身實際，積極探索具有無錫特色的績效審計模式。無錫的績效審計是以公共服務為顯著特征的績效審計模式。實踐證明，這一服務型績效審計模式，取得了良好的經濟效益、社會效益和政治效益，對于促進政府部門提高績效水平、優(yōu)化政策制定與執(zhí)行，促使地方政府更好地履行受托責任、提高公共服務和社會管理的質量和效率起到了積極的作用。無錫市審計局關于服務型績效審計模式的探索和實踐，對于地方審計機關實現(xiàn)自我轉型及建設服務型責任政府提供了很好的示范作用。當然，無錫的服務型績效審計目前仍處于初步探索階段，還有許多理論和實踐問題需要進一步研究解決。

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