1緒論

1.1研究意義

1.在增值稅轉(zhuǎn)型改革和增值稅擴(kuò)圍理論研究的基礎(chǔ)上通過(guò)對(duì)“營(yíng)改增”政策的分析及總結(jié)，并結(jié)合行業(yè)中具體公司財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的變化來(lái)研究分析此次改革對(duì)民航業(yè)的稅負(fù)影響，以達(dá)到對(duì)“營(yíng)改增”作用模式的分析及梳理，進(jìn)而推動(dòng)對(duì)稅制改革的進(jìn)一步研究。

2.本文試圖通過(guò)對(duì)比“營(yíng)改增”前后東方航空公司利潤(rùn)表不同科目的涉稅情況來(lái)分析“營(yíng)改增”對(duì)航空公司的作用模式，并在此基礎(chǔ)上做出基本分析與評(píng)價(jià)，從而提出提高促進(jìn)我國(guó)民航業(yè)發(fā)展的稅收優(yōu)化的政策建議。

1.2文獻(xiàn)綜述

近二十年來(lái)，理論界對(duì)于現(xiàn)在增值稅和營(yíng)業(yè)稅的并行征收所存在的問(wèn)題，已經(jīng)進(jìn)行了非常細(xì)致有益的研究，并在增值稅擴(kuò)圍征收上形成了一致意見(jiàn)，但對(duì)于“營(yíng)改增”后的稅收收入分配，稅率設(shè)定等方面還有諸多不同觀點(diǎn)。由于“營(yíng)改增”目前才試點(diǎn)不就，對(duì)于各個(gè)行業(yè)的細(xì)致研究還不全面，其中就包括本文研究的民航業(yè)，目前的實(shí)證研究也只局限于民航業(yè)中相關(guān)的領(lǐng)域，并未對(duì)全行業(yè)有細(xì)致的研究。

高培勇在《增值稅真的要“一統(tǒng)江湖”嗎》（2010—文中指出，增值稅“擴(kuò)圍”面臨著三個(gè)問(wèn)題：首先，營(yíng)業(yè)稅是地方政府的主體稅種，營(yíng)改增”后地方政府就失去了相對(duì)獨(dú)立的稅源，這在一定程度上履行其職責(zé)造成了影響；其次，“擴(kuò)圍”會(huì)造成增值稅收入在國(guó)家稅收收入中占大頭，這樣會(huì)對(duì)稅收收入或財(cái)政收入的安全性構(gòu)成挑戰(zhàn)；最后，由于增值稅是共享稅，而營(yíng)業(yè)稅是地方稅，“擴(kuò)圍”后如何劃分中央和地方收入比重對(duì)于分稅制改革非常重要。高培勇認(rèn)為只要解決上述問(wèn)題后，增值稅“擴(kuò)圍”改革才能很好的推進(jìn)。

李晶在《提高航空公司競(jìng)爭(zhēng)力的稅收政策》（2011—文中指出對(duì)我國(guó)航空公司而言，稅負(fù)過(guò)重、運(yùn)營(yíng)成本過(guò)高是制約航空公司快速發(fā)展，難以提高核心競(jìng)爭(zhēng)力的重要因素之一。為了提高民航業(yè)的整體競(jìng)爭(zhēng)力，政府應(yīng)該改善國(guó)內(nèi)民航業(yè)的稅收環(huán)境，盡快在航空運(yùn)輸領(lǐng)域試點(diǎn)“營(yíng)改增”，從而完善民航業(yè)的增值稅抵扣鏈條，以減輕民航業(yè)整體稅負(fù)。

楊小淵在《營(yíng)改增對(duì)通用航空業(yè)稅負(fù)的影響分析》（2013—文中指出為了解決在營(yíng)業(yè)稅改增值稅前期階段部分通用航空公司實(shí)際稅負(fù)不降反升的情況，在短期上政府可以對(duì)通用航空采取財(cái)政補(bǔ)貼或稅收返還的措施以提高通用航空企業(yè)參與改革的熱情。在長(zhǎng)期上，國(guó)家應(yīng)該擴(kuò)大通用航空的增值稅抵扣范圍，而最終的眼點(diǎn)應(yīng)該放在長(zhǎng)期措施上。

2“營(yíng)改增”背景及民航業(yè)適用稅收政策

2.1“營(yíng)改增”的背景

2.1.1“營(yíng)改增”的界定

“營(yíng)改增”實(shí)質(zhì)上是將原來(lái)征收營(yíng)業(yè)稅的第三產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)變征收增值稅，從而消除目前按行業(yè)不同分別征收營(yíng)業(yè)稅和增值稅的稅制結(jié)構(gòu)，最終在全國(guó)全行業(yè)實(shí)現(xiàn)全面的增值稅稅制�！盃I(yíng)改增”是我國(guó)繼1994年稅制改革和2009年增值稅轉(zhuǎn)型后流轉(zhuǎn)稅制的又一次重大改革。此次改革涉及稅收政策、稅收管理、中央和地方稅收財(cái)權(quán)和事權(quán)劃分等多項(xiàng)內(nèi)容。

2.1.2“營(yíng)改增”出臺(tái)的背景

當(dāng)前，我國(guó)正處于大力發(fā)展社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，尤其是交通運(yùn)輸業(yè)和現(xiàn)代服務(wù)業(yè)等第三產(chǎn)業(yè)從而推動(dòng)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型的重要時(shí)期。按照建立健全科學(xué)發(fā)展的財(cái)稅體制要求，在全行業(yè)實(shí)行全面的增值稅稅制，有利于完善稅制結(jié)構(gòu)，消除重復(fù)征稅弊端，完善稅務(wù)機(jī)構(gòu)設(shè)置，提高稅務(wù)征管效率，進(jìn)而給各行各業(yè)發(fā)展提供一個(gè)公平的稅收環(huán)境�！盃I(yíng)改增”政策的出臺(tái)有以下背景：

1.從發(fā)揮增值稅稅收中性，降低部分行業(yè)稅負(fù)來(lái)看：目前，增值稅和營(yíng)業(yè)稅并行征收的格局人為的破壞了增值稅的抵扣鏈條，在一定程度上減弱了增值稅的稅收中性作用，人為造成部分行業(yè)稅負(fù)加重，不利于各行各業(yè)公平競(jìng)爭(zhēng)。因而，為充分發(fā)揮增值稅稅收中性優(yōu)點(diǎn)，應(yīng)使增值稅稅基盡可能的廣泛，最好包含所有的商品和勞務(wù)。在交通運(yùn)輸業(yè)（包含民航業(yè)在內(nèi)）和現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中實(shí)行“營(yíng)改增”有利于擴(kuò)大增值稅抵扣范圍，完善增值稅抵扣鏈條，進(jìn)而發(fā)揮增值稅稅收中性作用。

2.從稅收征管角度看：目前增值稅和營(yíng)業(yè)稅兩個(gè)稅種并行征收造成了稅收征收管理實(shí)踐中的一些困境。在現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，純商品或純勞務(wù)銷(xiāo)售越來(lái)越少，而兩者進(jìn)行捆綁銷(xiāo)售的行為越來(lái)越多，形式越來(lái)越復(fù)雜，要想準(zhǔn)確劃分增值稅和營(yíng)業(yè)稅征稅的比重越來(lái)越難，這就給兩稅的劃分及征收帶來(lái)了挑戰(zhàn)。而“營(yíng)改增”后商品和勞務(wù)都征收增值稅，就不存在劃分問(wèn)題，由此可以提高稅收征收的效率及效果。

2.2民航業(yè)適用稅收政策

2.2.1民航業(yè)的界定

民航業(yè)是民用航空的簡(jiǎn)稱(chēng)，是指一切非軍事航空活動(dòng)的總稱(chēng)，具體包括商業(yè)航空及通用航空。商業(yè)航空，是指利用航空交通設(shè)施，借助航空交通工具進(jìn)而運(yùn)輸貨物、旅客的服務(wù)。通用航空是指為專(zhuān)業(yè)工作提供飛行服務(wù)的活動(dòng)，比如航空測(cè)量、航空攝影、航空降雨、航空表演等。

本文的研究對(duì)象是民航業(yè)，其中又以航空公司為核心。具體包括以航空公司為核心的航空客貨運(yùn)企業(yè)和其他保障輔助配套企業(yè)，如航油供給業(yè)、機(jī)場(chǎng)業(yè)、飛機(jī)租賃業(yè)以及航空維修業(yè)等。

2.2.2民航業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀

航空運(yùn)輸作為長(zhǎng)距離高速旅客運(yùn)輸和國(guó)際旅客運(yùn)輸?shù)闹饕\(yùn)輸途徑，是國(guó)民經(jīng)濟(jì)的重要產(chǎn)業(yè)之一，它具有安全、快捷、舒適的優(yōu)勢(shì)，在推動(dòng)區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展，改善民生等方面起了不可替代的作用。根據(jù)ATAG國(guó)際民航執(zhí)行組織）的測(cè)算，航空運(yùn)輸隊(duì)GDP的貢獻(xiàn)率約為8%，其發(fā)展的好壞與否，可以在一個(gè)側(cè)面反映出該國(guó)的綜合實(shí)力是否強(qiáng)大。

縱觀我國(guó)民航業(yè)，雖然相比于過(guò)去，已經(jīng)取得了長(zhǎng)足的發(fā)展，但是由于各種原因仍然存在著不少的困難和問(wèn)題，隨著國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)的日趨激烈，民航業(yè)面臨著以下嚴(yán)峻挑戰(zhàn)。（1）發(fā)展的協(xié)調(diào)性不足，各個(gè)航空公司收入過(guò)分依賴于中東部，對(duì)于西部的重視程度不高；支線航空、航空快運(yùn)、國(guó)際航空、通用航空的發(fā)展比較滯后。（2）航空公司發(fā)展的主動(dòng)性不夠，表現(xiàn)在被動(dòng)的適用市場(chǎng)需求，收入以及競(jìng)爭(zhēng)力更多的是靠壟斷而非市場(chǎng)化競(jìng)爭(zhēng)；運(yùn)輸方式單一，不能滿足日益增長(zhǎng)的服務(wù)需要。（3）基礎(chǔ)設(shè)施、人員素質(zhì)和管理水平都不能適應(yīng)國(guó)際發(fā)展的需要。（4）民航業(yè)適用的稅率過(guò)高，導(dǎo)致航空公司在和國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)中處于弱勢(shì)，這在很大程度上限制了民航業(yè)的發(fā)展。

3“營(yíng)改增”對(duì)民航業(yè)的影響——以東方航空為例...........14

3.1東方航空公司概況........14

3.2稅負(fù)分析步驟......14

3.3“營(yíng)改增”稅負(fù)測(cè)算前..................14

4“營(yíng)改增”對(duì)民航產(chǎn)業(yè)鏈的稅負(fù)影響分析......27

4.1機(jī)場(chǎng)業(yè)......27

4.2上海機(jī)場(chǎng)簡(jiǎn)介....28

5“營(yíng)改增”背景下航空公司及民航產(chǎn)業(yè)鏈稅收優(yōu)化建議......33

5.1航空公司公司稅收優(yōu)化建議......33

4“營(yíng)改增”對(duì)民航產(chǎn)業(yè)鏈的稅負(fù)影響分析

一般來(lái)說(shuō)，一個(gè)完整的民航產(chǎn)業(yè)鏈包括：飛機(jī)制造業(yè)、航空公司、機(jī)場(chǎng)、飛機(jī)租賃公司。由于飛機(jī)制造企業(yè)在改革前后均征收增值稅，前后稅率并無(wú)改變，同時(shí)此次改革主要針對(duì)的是第三產(chǎn)業(yè)，而飛機(jī)制造企業(yè)從屬于第二產(chǎn)業(yè)并不在此次改革范圍之內(nèi)，因此下文只介紹此次改革對(duì)機(jī)場(chǎng)和飛機(jī)租賃公司的稅負(fù)影響。

4.1機(jī)場(chǎng)業(yè)

作為主要從事為國(guó)內(nèi)外航空公司及旅客提供地面保障服務(wù)，經(jīng)營(yíng)機(jī)場(chǎng)內(nèi)商業(yè)購(gòu)物場(chǎng)所的機(jī)場(chǎng)，根據(jù)“營(yíng)改增”實(shí)施條例，機(jī)場(chǎng)將按現(xiàn)代服務(wù)業(yè)征收6%的增值稅，這和原營(yíng)業(yè)稅政策下征收3%的營(yíng)業(yè)稅相比，名義稅率有所提高。根據(jù)此次稅制改革中提出的“規(guī)范稅制、合理負(fù)擔(dān)”的原則，通過(guò)稅率設(shè)置和優(yōu)惠政策過(guò)渡等安排，改革試點(diǎn)行業(yè)總體稅負(fù)不增加或略有下降的要求來(lái)看，機(jī)場(chǎng)行業(yè)似乎將成為此次改革的受益者，但事實(shí)并非如此。以下就以上海機(jī)場(chǎng)（股票代碼為600009）為例來(lái)說(shuō)明此次“營(yíng)改增”對(duì)機(jī)場(chǎng)企業(yè)的影響。

4.1.1上海機(jī)場(chǎng)簡(jiǎn)介

上海國(guó)際機(jī)場(chǎng)股份有限公司是1998年經(jīng)上海市政府批準(zhǔn)成立的，統(tǒng)一經(jīng)營(yíng)管理浦東和虹橋兩大國(guó)際機(jī)場(chǎng)的國(guó)有控股公司。公司主要經(jīng)營(yíng)范圍包括：為國(guó)內(nèi)外航空運(yùn)輸企業(yè)及旅客提供地面保障服務(wù)，經(jīng)營(yíng)出租機(jī)場(chǎng)內(nèi)航空營(yíng)業(yè)場(chǎng)所、商業(yè)場(chǎng)所和辦公場(chǎng)所，國(guó)內(nèi)貿(mào)易，廣告經(jīng)營(yíng)，經(jīng)營(yíng)其它與航空運(yùn)輸有關(guān)的業(yè)務(wù)，貨運(yùn)代理，代理報(bào)驗(yàn)，代理報(bào)關(guān)等。

5“營(yíng)改增”背景下航空公司及民航產(chǎn)業(yè)鏈稅收優(yōu)化建議

上文介紹了“營(yíng)改增”的背景，通過(guò)稅負(fù)對(duì)比的方法從微觀上分析了此次“營(yíng)改增”對(duì)航空公司以及機(jī)場(chǎng)企業(yè)稅負(fù)的影響，同時(shí)又從民航其他產(chǎn)業(yè)的稅負(fù)角度進(jìn)一步分析了“營(yíng)改增”給民航業(yè)其他部門(mén)帶來(lái)的涉稅影響。在本部分，文章將從航空公司角度和民航業(yè)整體角度兩個(gè)部分來(lái)評(píng)價(jià)此次稅制改革的影響并提出相應(yīng)的稅收優(yōu)化建議。

5.1航空公司公司稅收優(yōu)化建議

根據(jù)文章第三部分對(duì)航空公司前后稅負(fù)的測(cè)算比較，可以了解到航空煤油支出、飛機(jī)維修支出、飛機(jī)租賃支出以及職工薪酬四個(gè)項(xiàng)目在公司成本中占絕大部分比重，而其中除了職工薪酬項(xiàng)目無(wú)法產(chǎn)生增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，其余三個(gè)成本支出均可以產(chǎn)生進(jìn)項(xiàng)稅額�！盃I(yíng)改增”政策能在多大程度上降低航空公司的成本，增加稅前利潤(rùn)主要取決于能取得可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的多少，因而這三部分成本支出是航空公司稅收優(yōu)化的主要項(xiàng)目。下文就分項(xiàng)逐個(gè)進(jìn)行介紹優(yōu)化建議：

5.1.1航空煤油稅收優(yōu)化建議

從前文的稅負(fù)測(cè)算分析可以發(fā)現(xiàn)，在航空公司運(yùn)營(yíng)成本中占比最大的是航空煤油支出。由于航空煤油購(gòu)進(jìn)能產(chǎn)生大量的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅，如果在該部分進(jìn)行稅收優(yōu)化以降低該部分的稅負(fù)進(jìn)而就能在很大程度上降低航空公司整體的稅負(fù)壓力。

根據(jù)目前我國(guó)航空煤油市場(chǎng)的現(xiàn)狀，可以用以下三個(gè)詞來(lái)概括：“內(nèi)高外低”、“供給壟斷”、“價(jià)格規(guī)制”�！皟�(nèi)高外低”是指目前我國(guó)國(guó)內(nèi)航空煤油產(chǎn)量還無(wú)法滿足市場(chǎng)需求，其中42%的用油需要進(jìn)口，而進(jìn)口環(huán)節(jié)征收17%的進(jìn)口增值稅最終導(dǎo)致航空公司需支付比國(guó)外售價(jià)高的多的價(jià)格�！肮┙o壟斷”是指目前我國(guó)國(guó)內(nèi)航線用油集中由中航油集團(tuán)統(tǒng)一供應(yīng)，航空公司不準(zhǔn)從其他企業(yè)或途徑購(gòu)買(mǎi)燃油，壟斷在很大程度上消除了航空公司在煤油定價(jià)上的話語(yǔ)權(quán)，只能接受由此帶來(lái)的高油價(jià)�！皟r(jià)格規(guī)制”是指目前國(guó)內(nèi)煤油售價(jià)是在發(fā)改委和民航管理局的統(tǒng)一部署和計(jì)算周期下決定的，，其實(shí)際售價(jià)和完全競(jìng)爭(zhēng)條件下的售價(jià)存在著一定的差異。由于上述所述原因，造成了目前我國(guó)航油市場(chǎng)的低效率，進(jìn)而制約了我國(guó)民航業(yè)整體的發(fā)展。為了解決上述問(wèn)題，發(fā)改委、海關(guān)總署聯(lián)合發(fā)布通知，分別從價(jià)格調(diào)整，關(guān)稅下調(diào)角度來(lái)接軌國(guó)內(nèi)外航空煤油售價(jià)，從而降低航油稅負(fù)，進(jìn)而減輕航空公司稅負(fù)以促進(jìn)我國(guó)民航業(yè)參與國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)。

參考文獻(xiàn)（略）