1  緒論

1.1  內(nèi)部控制理論發(fā)展及研究現(xiàn)狀

國內(nèi)外的歷史資料中可以看出，內(nèi)控理論的建立和發(fā)展過程只有短短幾十年的時(shí)間，對(duì)比股份制公司誕生至今以四百余年的歷史，其時(shí)間可以說是很短暫的，但其發(fā)展的速度和研究的系統(tǒng)性，卻很快適應(yīng)了現(xiàn)代企業(yè)管理的需求。

1.1.1 發(fā)展階段

內(nèi)部理論的發(fā)展歷史主要經(jīng)歷了四個(gè)發(fā)展階段：內(nèi)部牽制階段、內(nèi)部控制制度階段、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段、內(nèi)部控制整體框架階段。1）內(nèi)部控制理論最早興起在產(chǎn)業(yè)革命前，主要體現(xiàn)在內(nèi)部牽制階段內(nèi)部制約效應(yīng)，是以賬目間的相互核對(duì)為主要內(nèi)容，通過崗位分離的手段達(dá)到牽制的作用；2）在產(chǎn)業(yè)革命興起、生產(chǎn)力發(fā)展水平大幅提高的發(fā)展階段，內(nèi)部控制作用轉(zhuǎn)為完善資本市場的運(yùn)作、保護(hù)投資者經(jīng)濟(jì)利益的目的上來，在此階段形成了內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和內(nèi)部管理控制兩部分的理論內(nèi)容，簡稱內(nèi)部控制”兩分法”。3）進(jìn)入二十世紀(jì)七十年代，在全球兼并熱潮下，企業(yè)規(guī)模逐步擴(kuò)大，企業(yè)的組織架構(gòu)和企業(yè)組成形式也日益復(fù)雜化，此時(shí)企業(yè)逐步轉(zhuǎn)向以公司治理結(jié)構(gòu)，內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)理論逐步形成，成為美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)審計(jì)準(zhǔn)則之一。在此階段，內(nèi)部控制增加了控制環(huán)境要素，將其與會(huì)計(jì)制度、控制程序形成內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的核心要素；4）自九十年代至今，COSO 委員會(huì)明確定義內(nèi)部控制整合框架內(nèi)容，將內(nèi)部控制框架劃分為”三個(gè)目標(biāo)”、”五個(gè)要素”兩個(gè)維度，由這兩個(gè)維度的每一個(gè)因素形成相關(guān)影響和相關(guān)制約的關(guān)系體系，成為一個(gè)三維矩陣框架，從而將內(nèi)部控制理論升級(jí)到最終的內(nèi)部控制整合框架階段。

1.1.2 研究現(xiàn)狀

在內(nèi)控理論發(fā)展到今天，隨著公司治理理論的成熟和市場經(jīng)濟(jì)、互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，使得進(jìn)入 21 世紀(jì)的內(nèi)部控制體系，在理論上和實(shí)踐上出現(xiàn)許多更具現(xiàn)實(shí)價(jià)值的研究成果。

王湛（2001）在內(nèi)部控制外部化的思考中認(rèn)為，內(nèi)部控制外部化是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然過程和結(jié)果。進(jìn)入 21 世紀(jì)第二個(gè)十年，社會(huì)分工專業(yè)化和企業(yè)對(duì)高管理效率的追求，促進(jìn)了內(nèi)部控制外部化的進(jìn)一步發(fā)展，無論是企業(yè)隨著內(nèi)部管理結(jié)構(gòu)復(fù)雜化、還是經(jīng)營環(huán)境復(fù)雜化所帶來的內(nèi)控交易成本的上升、效率下降，還是在企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、企業(yè)和員工經(jīng)營行為的合法性上，都需要建立完整的內(nèi)控機(jī)制，這里的“內(nèi)”不再局限于企業(yè)內(nèi)部，所有涉及企業(yè)經(jīng)營的關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)內(nèi)容，均包含在“內(nèi)控”的范圍里面。本文研究的中可 ESSS 系統(tǒng)的重點(diǎn)之一，就是供應(yīng)鏈外部化后的內(nèi)控管理機(jī)制建立。

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1.2  內(nèi)部控制理論概述

內(nèi)部控制是企業(yè)經(jīng)營者在推動(dòng)企業(yè)朝向盈利目標(biāo)以及實(shí)現(xiàn)公司自身使命的過程中，避免或減少出現(xiàn)的經(jīng)營意外情況。內(nèi)部控制的實(shí)施，能夠使企業(yè)經(jīng)營者及時(shí)應(yīng)對(duì)極具變革的經(jīng)濟(jì)和競爭環(huán)境、不斷變化的客戶需求和偏好，以及為未來的持續(xù)增長而進(jìn)行的企業(yè)重組做好相關(guān)經(jīng)營環(huán)境準(zhǔn)備。通過內(nèi)部控制，可以提高企業(yè)的效率，降低資產(chǎn)損失的風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)于企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性和企業(yè)遵守相關(guān)法律、法規(guī)的行為，進(jìn)行有效的約束和管理作用。

1.2.1 內(nèi)部控制整合框架構(gòu)成。

1.2.1 內(nèi)部控制整合框架構(gòu)成。

內(nèi)部控制整合框架包含兩個(gè)維度，分別是內(nèi)部控制目標(biāo)和內(nèi)部控制要素，這兩個(gè)維度交叉形成三維的內(nèi)部控制過程，其作用貫穿與企業(yè)經(jīng)營管理的各個(gè)環(huán)節(jié)和人員。

內(nèi)部控制目標(biāo)：是由董事會(huì)、管理層、其他人員實(shí)施的、旨在為實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營目的提供合理保證的過程，因此內(nèi)控目標(biāo)可簡單概述為以下三項(xiàng)：企業(yè)經(jīng)營的有效性和效率；企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性；企業(yè)經(jīng)營符合使用的法律及相關(guān)法規(guī)。

內(nèi)部控制要素：包括控制環(huán)境；風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估；控制活動(dòng)；信息與溝通；監(jiān)控五個(gè)要素，各要素間形成一個(gè)完整的協(xié)同和關(guān)聯(lián)，構(gòu)成一個(gè)整合的框架體系，其作用源于企業(yè)管理層經(jīng)營的方式，同時(shí)與企業(yè)的經(jīng)營管理過程相互融合在一起。

1.2.2 內(nèi)部控制整合框架理論概述

內(nèi)部控制理論在發(fā)展到內(nèi)部控制整合框架階段，完整的闡述了企業(yè)經(jīng)營的目標(biāo)和企業(yè)內(nèi)部控制要素之間的關(guān)系，使內(nèi)部控制理論在企業(yè)經(jīng)營的各個(gè)環(huán)節(jié)和所有人員行為上具備了清晰、明確的指導(dǎo)意義。

首先，內(nèi)部控制整合框架是由經(jīng)營目標(biāo)和控制要素形成的相關(guān)構(gòu)成，其貫穿于企業(yè)每一個(gè)經(jīng)營單元中，與經(jīng)營架構(gòu)結(jié)合構(gòu)成一個(gè)三維的矩陣主體（見圖 1.1）。在這個(gè)矩陣構(gòu)成中，每一個(gè)構(gòu)成要素都貫穿并適用于企業(yè)經(jīng)營的三項(xiàng)目標(biāo)，即在企業(yè)的經(jīng)營有效性和效率、企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的可控性、企業(yè)經(jīng)營的合法合規(guī)的實(shí)際活動(dòng)中，均應(yīng)當(dāng)存在內(nèi)控環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、內(nèi)控活動(dòng)、信息溝通和監(jiān)控的五個(gè)獨(dú)立過程，每一個(gè)內(nèi)控要素均影響所有目標(biāo)的達(dá)成。同樣，，每一個(gè)經(jīng)營內(nèi)控目標(biāo)的達(dá)成均需要通過內(nèi)控五要素的評(píng)價(jià)過程，五個(gè)要素在獨(dú)立目標(biāo)的循環(huán)使用，保障著目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的現(xiàn)實(shí)可能。與此同時(shí)，整個(gè)內(nèi)控要素過程和經(jīng)營目標(biāo)均服務(wù)于企業(yè)整體戰(zhàn)略的需要，貫穿于企業(yè)經(jīng)營的每一個(gè)獨(dú)立業(yè)務(wù)單元中，形成完整的企業(yè)內(nèi)控整體框架。可以說，如果將內(nèi)控整體框架形成的矩陣視同一個(gè)企業(yè)的實(shí)體形態(tài)，在這個(gè)框架中任何一個(gè)矩陣單位的缺失，都會(huì)影響到整個(gè)企業(yè)的完整性，終將轉(zhuǎn)化為企業(yè)經(jīng)營最終成果和企業(yè)持續(xù)經(jīng)營能力的不確定風(fēng)險(xiǎn)。

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2  中可 ESSS 案例實(shí)施介紹

2.1  中可內(nèi)控體系建立概要

2.1.1  中可在快消品行業(yè)的市場占有程度

可口可樂公司在在全球飲料銷售市場始終占有優(yōu)勢份額，在中國市場也始終保持 42%的份額比例，高于著名的競爭對(duì)手百事可樂 32%份額 10 個(gè)百分點(diǎn)。中糧可口可樂飲料有限公司（簡稱中糧可口可樂）是中糧集團(tuán)和可口可樂公司兩家企業(yè)合作成立的公司，于2000 年正式成立，中糧控股 65%，可口可樂占股 35%，主要負(fù)責(zé)可口可樂裝瓶業(yè)務(wù)投資，是中國最大的可口可樂裝瓶業(yè)務(wù)投資公司。在經(jīng)營區(qū)域的 15 個(gè)市場內(nèi)（天津、北京、山東、湖南、江西、貴州、海南、河北、內(nèi)蒙、寧夏、甘肅、青海、新疆、西藏、廣東湛茂），中糧可口可樂的服務(wù)已經(jīng)覆蓋了 100%的城市和 94%的縣鎮(zhèn)，向消費(fèi)者提供包括可口可樂、健怡可口可樂、零度可口可樂、雪碧、芬達(dá)、醒目、怡泉+C、美汁源果汁、美汁源果粒奶優(yōu)、美汁源酷兒果汁、怡泉、冰露水、純悅、酷樂仕維他命水等全品類產(chǎn)品，這些產(chǎn)品是可口可樂中國在市場競爭中重要的品牌組成。中糧可口可樂在中國的快消品市場，從品牌管理、營銷管理到產(chǎn)品品質(zhì)和內(nèi)控管理，始終保持著領(lǐng)導(dǎo)和培訓(xùn)地位，成為諸多國內(nèi)快消品企業(yè)學(xué)習(xí)基地和人才來源的搖籃。

因此，本文所論述的中可在內(nèi)控管理方面的模式，是快消品行業(yè)可普遍借鑒的案例，本文將結(jié)合內(nèi)部控制管理框架的內(nèi)控環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)控這五個(gè)要素展開介紹，圍繞經(jīng)營有效性、財(cái)務(wù)報(bào)表合規(guī)性和經(jīng)營行為的合法性這三個(gè)內(nèi)控管理的目標(biāo)詳細(xì)解讀，呈現(xiàn)中可 ESSS 項(xiàng)目在內(nèi)控活動(dòng)中的完整構(gòu)架。

2.1.2  中可內(nèi)控體系變遷過程—內(nèi)控環(huán)境的變化

中糧可口可樂公司在 2000 年成立以來，其內(nèi)部控制管理體系經(jīng)歷了三個(gè)階段的發(fā)展：

第一階段，從中可建立初期，就已經(jīng)建立了內(nèi)部審計(jì)部門。在此階段，對(duì)于內(nèi)控管理的主要理念集中在對(duì)所屬裝瓶廠業(yè)務(wù)的流程審核，將各個(gè)裝瓶廠在流程執(zhí)行中的可行性和可靠性進(jìn)行梳理和反饋，借此推動(dòng)流程制度的改善和健全。

第二階段，在流程制度逐步統(tǒng)一管理標(biāo)準(zhǔn)基礎(chǔ)上，逐步形成內(nèi)部審計(jì)模塊化管理和項(xiàng)目化管理，將流程管理中的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)梳理出來，形成對(duì)訂單、結(jié)算、信用、倉庫、物流、資產(chǎn)、費(fèi)用等模塊下獨(dú)立風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的評(píng)估，借此降低裝瓶廠運(yùn)營中發(fā)生風(fēng)險(xiǎn)損失的概率。在此階段，中可各裝瓶廠的質(zhì)量管理、資產(chǎn)管理、流程管理等運(yùn)營內(nèi)部的風(fēng)險(xiǎn)逐漸降低，形成可控的企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)控制模式。

第三階段，隨著近幾年快消品行業(yè)快速發(fā)展，企業(yè)流程外的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)逐漸增多，經(jīng)歷過幾個(gè)近百萬級(jí)的業(yè)務(wù)糾紛處理后，單純依靠內(nèi)部審計(jì)發(fā)現(xiàn)來推動(dòng)內(nèi)部控制管理已經(jīng)落后。在此階段，管理層已經(jīng)達(dá)成共識(shí)，企業(yè)內(nèi)部應(yīng)建立健康完整的內(nèi)部控制環(huán)境和控制方法，重點(diǎn)應(yīng)建立經(jīng)營行為、利益沖突或期望的道德行為準(zhǔn)則，建立符合董事會(huì)、管理層充分并及時(shí)掌握經(jīng)營管理風(fēng)險(xiǎn)的信息系統(tǒng)。同時(shí)，此階段的內(nèi)部控制參與由原來的內(nèi)部審計(jì)推動(dòng)，轉(zhuǎn)向由各個(gè)職能部門發(fā)起并融入公司業(yè)務(wù)開展過程的體系化建設(shè)過程，ESSS 項(xiàng)目就是最終確定由財(cái)務(wù)部主導(dǎo)進(jìn)行的內(nèi)控系統(tǒng)和業(yè)務(wù)輔助系統(tǒng)。

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2.2  ESSS 藍(lán)圖規(guī)劃調(diào)研決策過程—風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估

中糧可口可樂公司基于內(nèi)部控制環(huán)境的變化，以及服務(wù)于企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的需求，在 2010 年針對(duì)業(yè)務(wù)流程中亟待加強(qiáng)的內(nèi)控管理內(nèi)容，專門聘請(qǐng)某三方機(jī)構(gòu)對(duì)中可傳統(tǒng)業(yè)務(wù)流程內(nèi)、外部因素上存在的內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，篩選出亟待解決的內(nèi)控關(guān)鍵點(diǎn)提交中可管理層進(jìn)行審核，最終確定 ESSS 作為內(nèi)控升級(jí)項(xiàng)目。項(xiàng)目立項(xiàng)審批完成后，中可聘請(qǐng)某 IT 公司作為項(xiàng)目系統(tǒng)開發(fā)方，針對(duì)項(xiàng)目要求提供完整的解決方案，并最終形成 ESSS 系統(tǒng)開發(fā)藍(lán)圖。通過立項(xiàng)報(bào)告的內(nèi)容可以知道，該公司在業(yè)務(wù)流程圖的基礎(chǔ)上，梳理出現(xiàn)金流轉(zhuǎn)存在過于分散的支付類型、過多的接觸人員的風(fēng)險(xiǎn)；發(fā)現(xiàn)了在貨物流轉(zhuǎn)中效率低下、控制能力弱的問題；總結(jié)出在貨物和現(xiàn)金交付中，客戶、財(cái)務(wù)的記錄存在數(shù)據(jù)錯(cuò)位的問題，并由于信息滯后的原因會(huì)帶來較長時(shí)間的滯后反映，形成資產(chǎn)訴訟的風(fēng)險(xiǎn)（見圖 2.1）。針對(duì)報(bào)告呈現(xiàn)的亟待解決的內(nèi)控需求及解決方案，在后續(xù)章節(jié)將做進(jìn)一步的詳細(xì)解讀。

在此項(xiàng)目立項(xiàng)后，作者本人作為資深財(cái)務(wù)運(yùn)作方面的管理人員，被中可項(xiàng)目組召集作為項(xiàng)目藍(lán)圖規(guī)劃和研討者之一，全程參與了中可總部研討解決方案的藍(lán)圖規(guī)劃過程，并且針對(duì)訂單處理部分的討論結(jié)果，輔助總結(jié)出相應(yīng)解決方案的初稿，并且參與了后續(xù)模塊解決方案的研討過程。與此同時(shí)，作者本人開始了解和學(xué)習(xí)內(nèi)部控制理論體系的發(fā)展和內(nèi)容，借此對(duì)中可在業(yè)務(wù)流程關(guān)鍵點(diǎn)變革上的邏輯關(guān)系開始了思考和研究，在其后天津和內(nèi)蒙兩地項(xiàng)目實(shí)施過程中，作者先后作為天津廠財(cái)務(wù)運(yùn)作控制的管理人員和內(nèi)蒙廠財(cái)務(wù)部總監(jiān)的崗位，直接參與并完成了 ESSS 項(xiàng)目在兩地的流程整合，積累了充分的實(shí)踐管理經(jīng)驗(yàn)。

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3  中可 ESSS 案例研究結(jié)論 .................... 28

3.1  中可 ESSS 案例研究與 ERP 系統(tǒng)的結(jié)合 .............. 28

3.1.1  基于內(nèi)控理論的 ERP 系統(tǒng)成熟性與局限性 .......... 28

4  中可 ESSS 案例對(duì)行業(yè)內(nèi)控價(jià)值的分析 ................. 31

4.1  中可內(nèi)控與風(fēng)險(xiǎn)管理的需求及實(shí)質(zhì) .................. 31

4.2  中可 ESSS 案例對(duì)于快消品行業(yè)的內(nèi)控價(jià)值 .......... 32

5  ESSS 案例在市場競爭和經(jīng)營中的拓展性研究 ...................... 39

5.1  快消品行業(yè)”終端致勝、渠道為王”的現(xiàn)實(shí)意義 ............... 39

5.2  ESSS 深度開發(fā)對(duì)終端銷售提升競爭力的可行性 ................. 39

5  ESSS 案例在市場競爭和經(jīng)營中的拓展性研究

上文所述內(nèi)容中可以看出，通過 ESSS 系統(tǒng)已經(jīng)將中糧可口可樂公司內(nèi)部控制體系初步提升到一個(gè)全方位、多層級(jí)的管理范圍，并且將內(nèi)部控制與運(yùn)營融合在一起，形成內(nèi)部控制與運(yùn)營管理目標(biāo)的一致性，即服務(wù)于企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)的有效性和效率、提高財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、加強(qiáng)對(duì)法律法規(guī)的遵守。在這個(gè)基本體系建立后，基于云端平臺(tái)的擴(kuò)展和大數(shù)據(jù)應(yīng)用的積累，ESSS 可直接參與到未來行業(yè)競爭的業(yè)務(wù)模塊中，作為運(yùn)營兼內(nèi)控體系發(fā)展的創(chuàng)新開發(fā)，形成行業(yè)內(nèi)全方位競爭力的運(yùn)營模型，對(duì)此可以從以下幾個(gè)角度進(jìn)行進(jìn)一步研究。

5.1  快消品行業(yè)”終端致勝、渠道為王”的現(xiàn)實(shí)意義

快消品行業(yè)企業(yè)間存在長期不斷的競爭，在競爭中的核心因素有許多：高覆蓋、多渠道的分銷網(wǎng)絡(luò)；合理的分銷模式和有效的渠道控制和管理；強(qiáng)大的市場營銷組織，形成市場與銷售的有效協(xié)同；品牌度和營銷效率的提升；正確的市場拓展策略。本文就以上因素不一一贅述，只選取同內(nèi)控體系相關(guān)的內(nèi)容進(jìn)行簡要分析。

從影響快消品企業(yè)核心競爭力的因素中，建立網(wǎng)絡(luò)、渠道控制、市場與銷售協(xié)同、效率等關(guān)鍵詞的落實(shí)方向，都取決于對(duì)銷售終端的控制能力，所謂”終端致勝、渠道為王”即是這些因素最精煉的表達(dá)。首先，一個(gè)快消品牌產(chǎn)品，要想從生產(chǎn)推到消費(fèi)者手中，必須通過廣泛的終端客戶開發(fā)和渠道定義，按照終端的覆蓋范圍、按照渠道分級(jí)的促銷方案，建立最接近、最適合消費(fèi)者獲取產(chǎn)品的通道；其次，市場與銷售協(xié)同的程度，取決于對(duì)終端的覆蓋和渠道層級(jí)的規(guī)范，取決于市場拓展策略的正確判斷，更取決于銷售組織的標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行和落實(shí)；當(dāng)然，作為快速消費(fèi)品定義中的”快速”，競爭中的效率也是”致勝”過程中不可或缺的關(guān)鍵因素。在這些關(guān)鍵點(diǎn)的實(shí)施當(dāng)中，僅憑市場、營銷、品牌的推進(jìn)只是一方面，控制概念的并行是所有正確的市場策略的有效保障。

必須認(rèn)識(shí)到，在所有競爭策略落實(shí)中，內(nèi)部控制不是凌駕于競爭之上、也不是競爭致勝的絕對(duì)保證，內(nèi)部控制可以滲透到所有過程行為中，影響企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的能力，縮短反應(yīng)時(shí)間、抑減擴(kuò)展策略實(shí)施成本。這種形成的自動(dòng)反應(yīng)，可以使快消品企業(yè)在市場上更加敏捷、更具有競爭力，內(nèi)部控制體系的建立在市場競爭中具有戰(zhàn)略層面的意義。

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6  結(jié)束語

中糧可口可樂公司 ESSS 項(xiàng)目在內(nèi)控管理的許多模塊，在快消品行業(yè)內(nèi)不同企業(yè)都有過或多或少的嘗試和應(yīng)用，但真正從戰(zhàn)略層面整合內(nèi)控活動(dòng)到一個(gè)系統(tǒng)中，全流程環(huán)節(jié)完成對(duì)經(jīng)營有效性控制和效率的提升，確保財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性和法律法規(guī)遵守的一致性，中糧可口可樂公司走在了所有快消品企業(yè)的前面。中可 ESSS 項(xiàng)目目前仍舊在不斷完善和發(fā)展中，本文就中可 ESSS 項(xiàng)目案例，將已經(jīng)完成的內(nèi)部控制活動(dòng)進(jìn)行了介紹，對(duì)未來項(xiàng)目的拓展方向進(jìn)行了探索，從內(nèi)部控制理論角度全面分析了 ESSS 項(xiàng)目的創(chuàng)新性和實(shí)用性。對(duì)于企業(yè)經(jīng)營來說，任何內(nèi)控系統(tǒng)的開發(fā)和使用都是服務(wù)于企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)，中可 ESSS 項(xiàng)目正是內(nèi)部控制管理框架實(shí)施本質(zhì)的完美體現(xiàn)。

參考文獻(xiàn)（略）